Мельник М.В. (ред.) и др. Ревизия и контроль
Подождите немного. Документ загружается.
181
лица и в отношении ТМЦ одного и того же наименования. Материально
ответственные лица по результатам инвентаризации, в том числе до
пересортице, дают подробные объяснения.
Если при зачете недостач излишками по пересортице стоимость
недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке,
эта разница в стоимости относится на виновных лиц. На разницу в стоимости
от пересортицы в сторону недостачи, образовавшейся по вине материально
ответственных лиц, в протоколах инвентаризационной комиссии должны быть
даны исчерпывающие объяснения относительно причин, но которым такая
разница не отнесена на виновных лиц.
По всем другим выявленным расхождениям материально ответственные
лица представляют письменные объяснения. Излагаемые в этих объяснениях
факты должны быть тщательно проверены; их нужно принимать во внимание
при определении окончательных итогов, если эти итоги подтверждаются
проверками, либо отклонять.
Материальные ценности, переданные для переработки сторонним
организациям, инвентаризуют путем взаимной сверки остатков этих
материальных ценностей, значащихся в бухгалтерском учете проверяемой
организации и организаций-подрядчиков. Для этого ревизор служебной
запиской сообщает организации-подрядчику об имевшихся у него показателях
с просьбой подтвердить их. Иногда целесообразно затребовать от организации-
подрядчика сведения о количестве ТМЦ, находящихся в переработке, для
сопоставления с данными учета ревизуемой организации.
Инвентаризационные ведомости составляются отдельно на материалы в
пути, материальные ценности, принятые на хранение или в переработку, и на
материалы, переданные для переработки сторонним организациям,
Иногда при инвентаризации обнаруживаются ТМЦ, не пригодные к
использованию. Они фиксируются в отдельных инвентаризационных описях.
Инвентаризационная комиссия устанавливает причины порчи ТМЦ и виновных
в этом лиц. Если принято решение писать ТМЦ, их приходуют но цене
возможного использования, а разность между учетной стоимостью и
стоимостью по цене возможной Реализации относят на виновных в порче
должностных лиц либо на финансовые результаты.
При зачете недостач и излишков в результате пересортицы могут
возникнуть суммовые разницы. Недостачи относятся в начет материально
ответственным лицам, излишки приходуются с выявлением причин и
виновников возникновения. На практике встречаются суммовые
182
разницы, которые образуются в результате неправильного применения цен по
вине бухгалтерии или вследствие округления.
Особенно внимательно следует проверить законность и размер
применяемых норм естественной убыли на отдельные материалы правильность
исчисления суммы естественной убыли и ее списания (не списывались ли
материалы под видом естественной убыли до установления недостачи данного
вида ТМЦ).
Все документы инвентаризации: приказ о проведении инвентаризации,
расписки, черновые описи, инвентаризационные описи, письменные
объяснения и заявления материально ответственных лиц, а также сличительные
ведомости — должны быть скреплены вместе и представлены в
инвентаризационную комиссию для рассмотрения и принятия решения по
результатам инвентаризации, которые должны быть отражены в бухгалтерском
учете того месяца, когда проводилась инвентаризация, в срок до 10 дней после
окончания инвентаризации.
Оформление результатов инвентаризации материалов.
Инвентаризационная опись (форма № ИНВ-3) по завершении инвентаризации
должна содержать все необходимые реквизиты, не иметь несанкционированных
(не оформленных соответствующим образом) исправлений.
Санкционированные исправления вносит инвентаризационная комиссия во все
экземпляры описи.
При выявлении ревизором материалов, не поставленных па учет, а также
материалов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или
указаны неправильные данные, в опись должны быть включены правильные
сведения и технические показатели по этим материалам,
Работа ревизора оформляется протоколом. В протоколе отражаются;
результаты инвентаризации, проверки состояния складского хозяйства и
обеспечения сохранности материалов. В протоколе на основании составленных
сличительных ведомостей (форма № ИНВ-19) ревизор дает свои выводы по
результатам инвентаризации и предложения по устранению выявленных
недостач, списанию недостач в пределах норм естественной убыли,
оприходованию излишков и т.д.
Очень важно правильное оформление (составление) сличительных
ведомостей. Такая работа ведется н двух направлениях: выверяются учетные
данные и подсчеты, проведенные в инвентаризационных описях. Учетные
данные выводятся па день инвентаризации на основе данных на 1-е число
месяца и представленных приходно-расходных документов. Учетные данные
обязательно подтверждает бухгалтер организации (удобнее всего это делать
прямо на самой сличительной
183
ведомости). Данные, отраженные в описи, подтверждают лица, проверявшие
фактические данные.
Инвентаризационные описи составляются по подразделениям
организации. Отдельно дается таблица соответствия: подразделение,
материально ответственное лицо, общая стоимость вверенных материалов, в
которой указывается наличие (отсутствие) договора о материальной
ответственности.
Выявленные инвентаризацией неучтенные материалы должны быть
оценены с учетом рыночных цен.
Обнаруженные недостачи материалов подлежат списанию в
установленном порядке. Каждый случай списания недостающих материалов
ревизор тщательно проверяет. При этом нередко вскрываются нарушения
действующего порядка отнесения на виновных лиц стоимости недостающих
материалов, порядка погашения этой задолженности и отражения в учете всех
операций по списанию.
9.3. Хранение материалов в цеховых кладовых
В цехах организаций создаются кладовые, куда материалы поступают со
склада (центрального склада). Порядок учета в кладовых, как и на складах
(центральном складе), регламентирован Основными положениями по учету
материалов на предприятиях и стройках.
Перемещение материалов с одного склада или кладовой цеха (участка) на
другой склад или в другую кладовую данной организации (стройки) следует
оформлять накладной на внутреннее перемещение материалов (требование-
накладная формы № М-11, о которой упоминалось выше), выписываемой на
основании распоряжения отдела снабжения, или лимитными картами
(ведомостями учета использования лимита) при систематическом пополнении
запасов цеховых кладовых с базовых складов. При возвращении
неиспользованных материалов, а также при сдаче отходов и брака накладные
составляет материально ответственное лицо Цеха (участка), сдающего
ценности (если неиспользованные материалы были ранее получены не по
лимитной карте).
Материалы, полученные со склада представителем цеха (участка), должны
быть полностью сданы им в кладовую. Эта сдача подтверждается распиской
кладовщика (прораба, мастера) на документах.
Для сокращения объема документооборота можно не выписывать
расходные документы, а отпускать материалы на основании лимитных или
заборных карт. Лимит отпуска может быть указан в самой ^рте. Представитель
цеха (участка) при получении материалов расписывается непосредственно в
карточке складского учета. В этом случае
184
карточка складского учета является регистром аналитического учета и
одновременно выполняет функции оправдательного документа.
Для обобщения информации о движении материальных ценностей в
кладовых (на участках) используется ведомость № 11 «Ведомость учета
материалов в цехах».
Работники бухгалтерии организации обязаны систематически, но не реже
одного раза в неделю, проверять непосредственно на складах и в кладовых в
присутствии заведующего складом или кладовщика своевременность и
правильность оформления первичных документов по складским операциям, а
также своевременность и правильность записей в карточках складского учета,
сделанных материально ответственным и лицами.
Проверку записи операций и выведенных кладовщиком остатков по
каждой операции работник бухгалтерии подтверждает своей подписью в
соответствующей строке карточки складского учета. Одновременно с этим
работники бухгалтерии проводят приемку-сдачу первичных документов,
которая обычно оформляется путем составления специального реестра.
Однако с согласия материально ответственных лиц подтверждением приемки-
сдачи документов может служить подпись работника бухгалтерии в карточке
складского учета о проверке записей по каждой операции.
В бухгалтерском учете операции по внутреннему перемещению
материалов отражаются следующей проводкой:
Д 10 (Иванов) — К 10 (Петров) — смена материально ответственного
лица.
Ревизия хранения материалов в цеховых кладовых. Процедуры и объекты
ревизии в цехах (кладовых) и других подразделениях организации совпадают с
процедурами и объектами ревизий центрального склада. Однако ревизору
необходимо иметь в виду следующее, Поступление материалов в цехи
(кладовые) и другие подразделения происходит с центрального склада по
требованию-накладной на внутреннее перемещение материалов. Если
материалы поступают сразу на склад в цехе (в кладовую) или подразделении,
они приходуются на центральном складе и по требованию-накладной
передаются на склад в цехе (в кладовую) или подразделении.
Кроме того, каждому складу в цехах (кладовой) и подразделению
приказом но организации присваивается постоянный номер, который
указывается на всех документах, относящихся к операциям данного склада.
Ревизор проверяет наличие и правильность оформления данных документов.
185
9.4. Списание материалов в производство
Материалы со склада отпускают в подразделения организации, например
цехи (кладовые).
Документально отпуск материалов в производство подтверждается
лимитно-заборной картой (форма № М-8) или требованием-накладной
формы № М-11, о котором мы говорили выше.
Лимитно-заборные карты применяются при наличии лимитов отпуска
материалов для оформления отпуска материалов, систематически
потребляемых при изготовлении продукции, а также для текущего контроля за
соблюдением установленных лимитов отпуска материалов на
производственные нужды и является оправдательным документом для
списания материальных ценностей со склада. Лимитно-заборные карты
выписываются отделом снабжения или плановым отделом организации на одно
наименование материала (номенклатурный номер) сроком на один месяц.
Возможны два варианта работы с лимитно-заборными картами.
Первый вариант. Один экземпляр до начала месяца передается
подразделению организации — потребителю материалов, другой — складу.
Отпуск материалов осуществляется складом при предъявлении
представителем подразделения своего экземпляра лимитно-заборной карты.
Кладовщик отмечает в обоих экземплярах дату и количество отпущенных
материалов, после чего выводит остаток лимита по номенклатурному номеру
материала. В лимитно-заборной карте подразделения расписывается
кладовщик, в лимитно-заборной карте склада — представитель подразделения.
Запись в карточку учета материалов кладовщик делает по мере закрытия
лимитно-заборной карты, но не позднее 1-го числа месяца следующего за
отчетным.
Лимитно-заборные карты хранятся вместе с соответствующими
карточками складского учета.
Второй вариант. Лимитно-заборная карта выписывается в одном
экземпляре и передается подразделению организации. Склад отпускает
материалы при предъявлении лимитно-заборной карты. Лимит указывается в
карточке учета материалов по форме № М-17. Представитель подразделения
при получении материалов расписывается непосредственно в карточках учета
материалов, в лимитно-заборной карте вписывается кладовщик.
Записи в карточку учета материалов по соответствующему
номенклатурному номеру о выдаче и остатке материалов кладовщик долей
Делать по каждой выдаче материала подразделению.
186
По лимитно-заборной карте ведется также учет материалов, не
использованных в производстве, их возврат. При этом никакие дополнительные
документы не составляются. На конец месяца в бухгалтерию должны быть
сданы все лимитно-заборные карты независимо от использования лимита.
Если в организации нет утвержденных лимитов или отпускаются
материальные ценности, потребность в которых возникает периодически, то,
как мы упоминали, применяется требование-накладная формы № М-11.
Количество отпущенных в производство массовых, однородных
материалов (песок, щебень, гравий, руда, уголь и др.) при невозможности их
отпуска по фактическому весу или обмеру допускается определять на
основании периодических, не реже одного раза в месяц, инвентаризаций
остатков этих материалов. Результаты инвентаризации остатков массовых
материалов должны оформляться постоянно действующей инвентаризационной
комиссией путем составления акта.
Отпуск материалов, конструкций, деталей, твердого и жидкого топлива с
приобъектного склада на производство на стройках отражается в
материальном отчете прораба (мастера) без оформления первичными
документами, если прораб является материально ответственным лицом.
В бухгалтерском учете операции выбытия материалов отражаются
следующими проводками:
Д 20, 23, 25, 36 — К 10 — переданы материалы в производство;
Д 08 — К 10 — переданы материалы на строительство (модернизацию,
реконструкцию) собственными силами.
Ревизия списания материалов в производство. При такой ревизии
проводятся документальная проверка оформления выбытия материалов и
анализ списания материалов на производство.
Документальная проверка оформления выбытия материальных
ценностей. При отпуске материальных ценностей со склада по лимитно-
заборным картам ревизору необходимо сверить фактический порядок движения
карт с соответствующим распорядительным документом, которым они были
введены в организации. Если в организации выписывают две лимитно-
заборные карты, то нужно сверить в них подписи, даты, суммы. Отклонения в
данных между лимитно-заборными картами подразделений (цехов), кладовых и
складов могут стать основанием для требования объяснительных с материально
ответственных лиц. Если в организации выписывают одну лимитно-заборную
карту, то данные таких карт необходимо сверить с данными карточек учета
материалов формы № М-17.
187
При обнаружении возврата материальных ценностей по лимитно-
заборным картам следует дать экономическую оценку действий должностных
лиц, допустивших избыточный отпуск материалов со склада.
Особое внимание нужно уделять документам на разовый отпуск ценностей
со склада. Ревизору необходимо изучить порядок согласования отпуска
материалов по требованиям формы № М-11 и его фактическое соблюдение
должностными лицами организации. Данные требований (подписи, даты,
номера, суммы и т.д.) сверяются с данными журналов регистрации требований,
карточек учета материалов.
При отпуске материалов на производство без оформления специальных
документов (это возможно в небольших организациях) фактическое
расходование материалов отражается в актах или отчетах о выпуске или
реализации готовой продукции. Акты составляются, как правило, подекадно
работниками организации, ответственными за приемку, хранение и реализацию
продукции. После утверждения руководителем организации акт служит
основанием для списания. Ревизор проверяет наличие данных актов, их
утверждение, а также соответствие карточкам учета материалов.
Анализ списания сырья и материалов на производство. Основными
вопросами проверки правильности расходования сырья и материалов в
производстве являются: обоснованность и документальная определенность
норм расхода; соблюдение норм расхода в производстве; фактическое
расходование сырья и материалов в подразделениях (цехах) организации.
Приступая к проверке, ревизор прежде всего должен выяснить, когда в
последний раз пересматривались действующие в организации нормативы
расходования сырья и материалов и учтены ли в них изменения, произошедшие
в результате, например, усовершенствования технологии, конструкции,
приводящего к сокращению расхода сырья и материалов.
Если на одно и то же изделие установлено несколько различных норм
расхода сырья и материалов, что связано с особенностями технологии
изготовления изделий, ревизор обязан выяснить, сколько Изделий и по какой
технологии фактически изготовила организация за изучаемый период и учтена
ли технология изготовления при определении расхода сырья и материалов по
нормам.
Установив правильность норм расхода материалов, ревизор должен
проверить, как эти нормы соблюдаются в производстве. Для этого в первую
очередь необходимо действующие в подразделениях (цехах) нормы расхода
сопоставить с нормами, представленными ревизору. Эти нормы должны
соответствовать друг другу. Можно привести
188
такой пример. При проверке машиностроительного завода ревизор, изучая
действующие в цехах нормы расхода листового металла, установил, что нормы,
по которым завод отчитывается, выше, чем нормы, действующие в цехах.
Работники завода объяснили это завышение тем, что поставщики присылают
листы металла немерной ширины, включая в общий вес поставляемого металла
кромочную часть листа. Кроме того, часть металла расходуется на
технологические нужды, которые якобы в цеховых нормах не учтены. Чтобы
разобраться в этом, ревизор тщательно изучил технические условия поставки
металла, проверил счета поставщиков, ознакомился на складе с качеством
неизрасходованного листового металла, актами приемки технического
контроля, а также с условиями испытания образцов при изготовлении деталей.
Изучение всех этих данных не подтвердило объяснений работников завода. В
ходе дальнейшей проверки было установлено, что поставщик металла из-за
отсутствия у него оборудования для резки кромочной части действительно
поставлял металл немерной ширины, однако эта немерная часть листа
присылалась заводу сверх фондов и по цене отходов. Выяснилось также, что на
технологические нужды на заводе расходовалось значительно меньшее
количество металла, чем было предусмотрено в нормах. Поэтому такая
«надбавка» к нормам, которая делалась на заводе сверх технологической
потребности, не была обоснована.
Чтобы убедиться, правильно ли рассчитаны нормы расхода материалов на
единицу изделия, ревизору необходимо организовать изготовление
контрольной партии изделий и определить фактический расход материалов на
них.
Ревизор должен изучить технологию изготовления изделий и строго
придерживаться се при проверке норм. Проверку требуется делать только на
исправном оборудовании и с исправным инструментом. Заранее должны быть
проверены и подготовлены весовое хозяйство и различные измерительные
приборы, которые могут потребоваться во время проверки норм. Нужно также
заранее определить. в каком количестве и какие изделия будут взяты на
проверку, их наименование, марку и типоразмеры. Следует взять изделия,
имеющие наибольший удельный вес в объеме выпускаемой организацией
продукции, в количестве, достаточном для установления неизбежных потерь и
отходов.
9.5. Выбытие материалов на сторону
Если закуплен излишек материалов, их можно продать другой
организации. В этом случае со склада (центрального склада) материалы
189
отпускают на сторону, что оформляется накладной на отпуск материалов на
сторону (форма № М-15).
Накладную выписывает работник структурного подразделения
организации в двух экземплярах на основании договоров (контрактов), нарядов
и других соответствующих документов и предъявленной получателем
доверенности на получение материальных ценностей, заполненной в
установленном порядке. Первый экземпляр передают на склад как основание
для отпуска материальных ценностей, второй — их получателю. При
получении материальных ценностей Представитель поставщика расписывается
в экземпляре накладной, остающейся у продавца.
При отпуске материалов на сторону отдел сбыта или снабжения
организации обеспечивает получателя ценностей пропуском, дающим право на
вывоз или вынос ТМЦ с территории организации. Пропуском может служить
один из экземпляров накладной. Порядок оформления пропусков, их возврата в
бухгалтерию, проверки и контроля в бухгалтерии устанавливается
организацией.
При перевозке грузов автотранспортом вместо накладной на отпуск
материалов оформляется товарно-транспортная накладная. В бухгалтерском
учете операции по продаже и передаче материальных ценностей отражаются
проводкой:
Д 91 - К 10.
Помимо продажи материалов возможны другие основания выбытия ТМЦ
на сторону; к ним можно отнести безвозмездную передачу, внесение в
уставный капитал других организаций, мену и предоставление займа.
При заключении договора мены величину платы или кредиторской
задолженности за переданные материалы нужно определять в соответствии с п.
6.3 ПБУ 10/99 исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах
организация обычно определяет стоимость аналогичных ценностей.
При совершении операций по безвозмездной передаче ТМЦ необходимо
учитывать, что согласно п. 4 ст. 575 ГК РФ безвозмездная передача не
допускается между коммерческими организациями.
Бухгалтерская запись по отражению данной операции аналогична
бухгалтерской записи, касающейся продаж:
Д 91 - К 10.
Убыток от безвозмездной передачи не уменьшает налогооблагаемую базу
по налогу на прибыль организаций.
В соответствии с действующим законодательством организация может
передать во временное пользование часть имеющихся у нее ТМЦ.
190
Данная операция должна быть оформлена договором товарного кредита.
Предметом такого договора могут быть вещи, определенные родовыми
признаками. Договор товарного кредита регулируется общими положениями о
кредите и по своей природе схож с договором аренды, поскольку организация
берет вещи и возвращает вещи, платя проценты за пользование. Особенность
заключается в том. что по договору аренды во временное пользование
передаются вещи. которые в процессе использования не теряют своих
натуральных свойств и могут быть индивидуально определены. Так, в аренду
можно передать стол или автомобиль. По договору товарного кредита одна
сторона предоставляет другой стороне везли, определенные только родовыми
признаками, возвращая назад равное количество вещей. В качестве примера
вещей, характеризующихся родовыми признаками, можно привести зерно
определенного сорта, металла установленной марки, нефть известного состава.
Таким образом, организация, занимающаяся сборкой автомобилей, не может
передать по договору товарного кредита другой организации двигатели,
поскольку каждый двигатель имеет свой индивидуальный номер,
следовательно, индивидуально определен.
Бухгалтерский учет данной операции зависит от того, предусмотрены
договором проценты за пользование ТМЦ или нет.
В любом случае в данной ситуации ТМЦ должны быть списаны с баланса
организации, поскольку право собственности на них перейдет к стороне,
являющейся контрагентом по договору, поскольку обратно будут возвращены
уже другие ТМЦ, определенные теми же родовыми признаками.
Статьей 39 НК РФ установлено, что передача на возмездной основе (в том
числе обмен товарами) права собственности на товары одним лицом для
другого лица признается реализацией товаров.
Первое условие реализации — переход права собственности выполняется.
Вторым условием является возмездность. Заключенный договор
предусматривает выплату процентов за пользование товарным кредитом,
поэтому по нормам ст. 423 ГК РФ он является возмездным. Значит, в целях
налогообложения материалы, переданные по договору, являются
реализованными.
В бухгалтерском учете организации при возмездном характере договора
делаются следующие записи:
Д 91-2 — К 10 — списаны материалы в реализацию;
Д 76 — К 91-1 — реализованы материалы;
Д 91-2 — К 68 — начислен НДС по материалам;
Д 91-9 — К 99 — получен финансовый результат от реализации;