Кожинов В.Я. Налоговый учет в торговле

Подождите немного. Документ загружается.

порождает большой объем перемещений финансовых документов и денежных средств, как в адрес

многочисленных контрагентов, так и в бюджет. Создаются предпосылки возникновения денежных пробок

во всей финансовой системе государства. Кроме того, данный механизм приводит к большим затратам

времени на оформление многочисленных избыточных документов, разбирательствам спорных ситуаций,

связанных с исчислением, уплатой и зачетом уплаченного налога. Это существенно уменьшает скорость

оборота денежных средств и приводит к их дополнительным потерям.

Глава 5. Расчетные схемы по налоговому учету акцизов

Как определено в главе 3, акцизы - это косвенные налоги, которыми облагаются специальные

виды товаров.

Главными их плательщиками являются предприятия - изготовители подакцизной продукции.

Торговые предприятия выступают в качестве плательщиков акцизов в следующих случаях:

1) при реализации переданных им на основании приговоров или решений судов, арбитражных

судов или других уполномоченных государственных органов конфискованных и (или) бесхозяйных

подакцизных товаров, подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и

которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность;

2) при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию России;

3) при розливе и (или) смешении алкогольной продукции в качестве ее предпродажной

подготовки.

Налоговым периодом по акцизам считается календарный месяц.

На 2009 год определены 23 отдельных вида подакцизных товаров со своими ставками (см. табл.

3.2 главы 3).

Рассмотрим несколько примеров расчетных схем по налоговому учету акцизов.

Пример N 1. Алкогольная продукция, изготовленная винно-водочным заводом, реализуется

через сеть магазинов оптовой торговли. В один из них было продано 1000 бутылок алкогольной

продукции емкостью по 0,75 литров, с объемной долей этилового спирта в 20%, по отпускной цене

211,81 рублей. Себестоимость продукции - 100,56 руб. за бутылку. Ставка акциза - 191 рубль (см. п. 4

табл. 3.2) за 1 литр безводного этилового спирта. Сумма акциза, приходящаяся на 1 бутылку,

определена следующим образом: 191 руб. х 0,2 х 0,75 = 28,65 руб. Общехозяйственные расходы,

связанные с данной товарной партией, составили 29 500 рублей.

Магазин оптовой торговли в дальнейшем делает свою наценку, доводя отпускную цену партии до

величины 256 307,8 рублей, и реализует ее в торговый дом. Доля издержек обращения магазина,

приходящаяся на эту партию товара составляет 16 500 рублей.

В налоговом учете на винно-водочном заводе при реализации данной партии алкогольной

продукции будут оформлены следующие проводки:

Д 90 - К 43 - 100 560 - списана себестоимость подакцизной продукции;

Д 90 - К 26 - 29 500 - списана на реализацию соответствующая доля общехозяйственных

расходов (включая коммерческие затраты);

Д 90 - К 68-1 - 32 310 - начислен НДС от реализации подакцизной продукции;

Д 90 - К 68-2 - 28 650 - начислена сумма акциза от реализации подакцизной продукции;

Д 62 - К 90 - 211 810 - предъявлен счет покупателю на договорную цену;

Д 90 - К 99 - 20 790 - определена сумма прибыли от реализации подакцизной продукции,

где: счет 26 "Общехозяйственные расходы", счет 43 "Готовая продукция", счет 51 "Расчетный

счет", счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет 68-1 "Расчеты по НДС", субсчет 68-2

"Расчеты по акцизам", счет 90 "Продажи", счет 99 "Прибыли и убытки".

В налоговом учете в оптовом магазине при приобретении товара (а) и последующей его

реализации (б) будут оформлены следующие проводки:

а) Д 60 - К 51 - 211 810 - перечислено поставщику подакцизных товаров;

Д 41 - К 60 - 150 850 - отражена учетная стоимость приобретенной партии без суммы НДС и

суммы акциза;

Д 19-1 - К 60 - 32 310 - учтена сумма НДС;

Д 19-2 - К 60 - 28 650 - учтена сумма акциза;

Д 68-1 - К 19-1 - 323 100 - предъявлена к вычету сумма НДС по приобретенной партии;

Д 41 - К 19-2 - 28 650 - включена в стоимость партии товара сумма акциза.

б) Д 51 - К 62 - 256 307,8 - поступила на расчетный счет из торгового дома предоплата за партию

алкогольного товара;

Д 62 - К 90 - 256 307,8 - отражена выручка от реализации товара;

Д 90 - К 41 - 179 500 - списана на реализацию стоимость товара с суммой акциза;

Д 90 - К 68-1 - 39 097,8 - начислен НДС от реализации товара;

Д 90 - К 44 - 16 500 - списана на реализацию доля издержек обращения;

Д 90 - К 99 - 21 210 - определена сумма прибыли от реализации,

где: счет 44 "Расходы на продажу", счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Пример N 2. Уполномоченный орган передает магазину розничной торговли на реализацию

партию сигарет с фильтром в количестве 52 000 пачек, конфискованных в таможне. Их стоимость

оценена специальной комиссией в размере 2 600 000 рублей. Магазину предоставлена скидка в размере

585 000 рублей на погашение издержек обращения и получение прибыли. Ставка акцизов 150 рублей за

одну тысячу плюс 6% от установленной цены (см. п. 14 табл. 3.2). Сумма акцизов равна: 150 руб. х 10

400 + 0,06 х 2 600 000 руб. = 312 000 руб. Издержки обращения магазина при реализации данной партии

товаров составили 256 400 рублей. Налоговый учет приведен ниже.

выполнены следующие проводки:

Д 41 - К 91 - 2 600 000 - оприходованы конфискованные сигареты;

Д 91 - К 41 - 2 600 000 - списана стоимость сигарет при передаче в магазин;

Д 91 - К 76 - 2 600 000 - отражен адрес передачи - магазин;

Д 68 - К 91 - 2 015 000 - учтен долг магазина перед бюджетом;

Д 68 - К 76 - 585 000 - учтена сумма скидки в пользу магазина.

сформированы следующие проводки:

Д 41 - К 68 - 1 395 627 - приняты на учет конфискованные сигареты (без НДС и акцизов);

Д 41 - К 42 - 495 763 - отражена сумма торговой скидки без НДС (скидки-нетто);

Д 50 - К 90 - 2 600 000 - учтена сумма наличной выручки от реализации конфискованных сигарет;

Д 90 - К 41 - 1 891 390 - списана на реализацию стоимость конфискованных сигарет без учета

НДС и акцизов;

Д 90 - К 68-1 - 396 610 - начислен НДС от реализации конфискованных сигарет;

Д 90 - К 68-2 - 312 000 - начислены акцизы от реализации конфискованных сигарет;

Д 90 - К 42 - 495 763 - сторнирована сумма торговой скидки;

Д 90 - К 44 - 256 400 - списаны издержки обращения, связанные с продажей конфискованных

сигарет;

Д 90 - К 99 - 239 363 - определена сумма прибыли от продажи конфискованных сигарет;

Д 99 - К 68 - 47 873 - начислен налог на прибыль от реализации конфискованных сигарет.

Пример N 3. Оптовый магазин приобретает непосредственно на винно-водочном заводе вино, не

расфасованное в мелкую потребительскую тару (в цистернах). Он осуществляет розлив данного вина в

специальные бумажные пакеты и потому обязано платить акцизы по данной операции. Так как данная

операция облагается акцизами по тем же ставкам, по какой исчисляет винзавод, то уплаченная при

приобретении вина сумма акцизов может быть принята к зачету с бюджетом. Вместе с тем налоговые

органы считают, что в данном случае имеет место приобретение не вина, а виноматериалов, поэтому

оплаченная сумма акцизов не может быть принята к вычету, а должна быть включена в стоимость

"виноматериалов". Арбитражные суды, в которых разбираются такие дела, как правило, выносят

решение в пользу магазинов по целому ряду признаков. Один из них состоит в том, что в отгрузочных

заводских документах четко установлено, что реализуемый продукт - вино, а дополнительная его

расфасовка не связана с производственным процессом.

Рассмотрим оба варианта и добавим дополнительный аргумент в пользу магазина.

Предположим, что в магазин поступила партия вина с объемной долей этилового спирта 8% в

цистерне емкостью 26 000 литров, на сумму 1 484 000 рублей. В нее входит сумма НДС, равная 226 373

рублям, а также сумма акцизов, которая определена по ставке 121 рубль за 1 литр безводного этилового

спирта: 121 х 0,08 х 1,0 = 251 680 рублей соответственно (см. п. 5 табл. 3.2).

Затраты магазина (компоненты издержек обращения) при розливе и реализации вина были

следующими:

на расфасовочную тару - 62 881 рубль;

на оплату труда - 108 416 рублей;

на социальное страхование и обеспечение - 28 296 рублей;

амортизация основных средств - 53 010 рублей;

прочие затраты - 32 526 рублей.

Выручка от реализации составила 2 576 000 рублей.

Если сформировать журнал хозяйственных операций поступления вина (виноматериалов) его

розлива и реализации с учетом указанных выше параметров по принципу замкнутого денежного цикла

("деньги - товар - деньги"), то можно получить следующие совокупности налоговых проводок,

соответствующие каждому из двух рассматриваемых вариантов (см. табл. 5.1 и 5.4). В табл. 5.1 -

фискальный вариант, на котором настаивают налоговые органы. В нем предполагается считать

полученное вино в качестве виноматериалов. В табл. 5.5 - экономический вариант. В нем отражается

хозяйственная сущность процесса, в котором разливаются не виноматериалы (полуфабрикат), а готовый

продукт - вино.

Таблица 5.1. Журнал хозяйственных операций, построенный по фискальному принципу

┌────┬──────────────────┬─────────┬───────────────────────────────────────────────────────┐

│ N │ Корреспонденция │ Сумма │ Содержание хозяйственной операции │

│п/п │ счетов │ руб. │ │

│ ├──────────┬───────┤ │ │

│ │ Дебет │Кредит │ │ │

├────┼──────────┼───────┼─────────┼───────────────────────────────────────────────────────┤

│ 1 │ 60 │ 51 │1 484 000│Оплачено поставщику вина │

│ 2 │ 41 │ 60 │1 005 947│Принято вино по учетной стоимости без НДС и акцизов │

│ 3 │ 19-1 │ 60 │ 226 373 │Отражена сумма НДС по принятому вину │

│ 4 │ 19-2 │ 60 │ 251 680 │Отражена сумма акцизов по принятому вину │

│ 5 │ 68-1 │ 19-1 │ 226 373 │Предъявлен к вычету НДС по оприходованному вину │

│ 6 │ 41 │ 19-2 │ 251 680 │Включена в себестоимость вина сумма акцизов │

│ 7 │ 60 │ 51 │ 74 200 │Оплачена тара (пакеты) для розлива вина │

│ 8 │ 41 │ 60 │ 62 881 │Оприходованы пакеты для розлива вина без НДС │

│ 9 │ 19-1 │ 60 │ 11 319 │Учтена сумма НДС по оприходованным пакетам │

│ 10 │ 68-1 │ 19-1 │ 11 319 │Предъявлен к вычету НДС по оприходованным пакетам │

│ 11 │ 44 │ 70 │ 108 416 │Начислена зарплата персоналу, участвующему в розливе │

│ 12 │ 70 │ 68 │ 14 094 │Удержан налог с доходов физических лиц │

│ 13 │ 44 │ 69 │ 28 296 │Начислены платежи по социальному страхованию и│

│ │ │ │ │обеспечению персонала, участвующего в розливе │

│ 14 │ 44 │ 41 │ 62 881 │Включена в состав издержек обращения стоимость тары │

│ 15 │ 44 │ 02 │ 53 010 │Начислена амортизация основных средств │

│ 16 │ 76 │ 51 │ 50 181 │Оплачены прочие расходы, связанные с розливом │

│ 17 │ 44 │ 76 │ 42 526 │Учтены прочие расходы без НДС, связанные с розливом │

│ 18 │ 19-1 │ 76 │ 7655 │Отражен сумма НДС по прочим расходам │

│ 19 │ 68-1 │ 19-1 │ 7655 │Предъявлена к вычету сумма НДС по прочим расходам │

│ 20 │ 90 │ 41 │1 257 627│Списана на реализацию стоимость разлитого вина │

│ 21 │ 90 │ 44 │ 295 129 │Списаны на реализацию издержки обращения, связанные с│

│ │ │ │ │розливом │

│ 22 │ 62 │ 90 │2 576 000│Предъявлены счета покупателям вина │

│ 23 │ 90 │ 68-1 │ 392 949 │Начислен НДС от реализации вина │

│ 24 │ 90 │ 68-2 │ 251 680 │Начислены акцизы от реализации вина │

│ 25 │ 90 │ 99 │ 378 615 │Определена сумма прибыли от реализации вина │

│ 26 │ 99 │ 68 │ 75 723 │Начислен налог на прибыль по ставке 20% │

│ 27 │ 51 │ 62 │2 576 000│Получена на расчетный счет выручка от реализации вина │

│ 28 │ 68 │ 51 │ 489 099 │Оплачены налоги │

│ 29 │ 69 │ 51 │ 28 296 │Перечислены взносы по социальному страхованию │

│ 30 │ 50 │ 51 │ 94 322 │Принято в кассу на выплату заработной платы │

│ 31 │ 70 │ 50 │ 94 322 │Выдана заработная плата персоналу, участвующему в│

│ │ │ │ │розливе │

└────┴──────────┴───────┴─────────┴───────────────────────────────────────────────────────┘

Вид и последовательность хозяйственных операций, представленных в табл. 5.1, соответствуют

замкнутому денежному обороту ("деньги - товар - деньги"). Структурирование журнала хозяйственных

операций таким образом - важный прием, предложенный нами несколько лет тому назад для

формирования бухгалтерских моделей хозяйственной деятельности торговых предприятий. Он в полной

мере пригоден для создания налоговых моделей.

Если ввести некоторые обоснованные упрощения схемы функционирования предприятий и

провести расчет баланса такой схемы, то его вид может быть сведен к трем типам счетов:

1) денежные счета - в активе баланса;

2) амортизация основных средств и нематериальных активов - в пассиве баланса;

3) чистая прибыль - в пассиве баланса (или убыток - в активе баланса).

Такой баланс из-за его компактности был назван нами микробалансом.

Подробное изложение метода формирования моделей хозяйственной деятельности приведено в

следующей главе.

Микробаланс хозяйственной деятельности магазина по розливу и реализации вина в

соответствии с принципом "виноматериалы" представлен в табл. 5.2.

Таблица 5.2. Микробаланс хозяйственной деятельности магазина по фискальному принципу

┌───────────────────────────────────┬────────────────────────────────────────┐

│ Актив │ Пассив │

├──────────────────────────┬────────┼────────────────────────────┬───────────┤

│51 "Расчетные счета" │355 902 │02 "Амортизация основных│ 53 010 │

│ │ │средств" │ │

├──────────────────────────┼────────┼────────────────────────────┼───────────┤

│ │ │99 "Прибыли и убытки" │ 302 892 │

│Баланс: │355 902 │Баланс: │ 355 902│

└──────────────────────────┴────────┴────────────────────────────┴───────────┘

Таблица 5.3. Структура выручки магазина хозяйствующего по фискальному принципу

┌────┬────────────────────────────┬──────────────┬──────────────────────┐

│ N │ Наименование показателя │ Величина, │ Доля в процентах от │

│п/п │ │ рублей │ выручки │

├────┼────────────────────────────┼──────────────┼──────────────────────┤

│ 1 │Выручка от продаж │ 2 576 000 │ 100 │

│ 2 │Чистая прибыль │ 302 892 │ 11,76 │

│ 3 │Сумма налоговых платежей │ 1 014 422 │ 39,38 │

│ 4 │Амортизация основных средств│ 53 010 │ 2,06 │

│ 5 │Иные расходы │ 1 205 676 │ 46,80 │

└────┴────────────────────────────┴──────────────┴──────────────────────┘

Таблица 5.4. Журнал хозяйственных операций, построенный по экономическому принципу

┌────┬─────────────────┬──────────┬───────────────────────────────────────────────────────┐

│ N │ Корреспонденция │Сумма руб.│ Содержание хозяйственной операции │

│п/п │ счетов │ │ │

│ ├────────┬────────┤ │ │

│ │ Дебет │ Кредит │ │ │

├────┼────────┼────────┼──────────┼───────────────────────────────────────────────────────┤

│ 1 │ 60 │ 51 │1 484 000 │Оплачено поставщику вина │

│ 2 │ 41 │ 60 │1 005 947 │Принято вино по учетной стоимости без НДС и акцизов │

│ 3 │ 19-1 │ 60 │ 226 373 │Отражена сумма НДС по принятому вину │

│ 4 │ 19-2 │ 60 │ 251 680 │Отражена сумма акцизов по принятому вину │

│ 5 │ 68-1 │ 19-1 │ 226 373 │Предъявлен к вычету НДС по оприходованному вину │

│ 6 │ 68-2 │ 19-2 │ 251 680 │Предъявлена к вычету сумма акцизов │

│ 7 │ 60 │ 51 │ 74 200 │Оплачена тара (пакеты) для розлива вина │

│ 8 │ 41 │ 60 │ 62 881 │Оприходованы пакеты для розлива вина без НДС │

│ 9 │ 19-1 │ 60 │ 11 319 │Учтена сумма НДС по оприходованным пакетам │

│ 10 │ 68-1 │ 19-1 │ 11 319 │Предъявлен к вычету НДС по оприходованным пакетам │

│ 11 │ 44 │ 70 │ 108 416 │Начислена зарплата персоналу, участвующему в розливе │

│ 12 │ 70 │ 68 │ 14 094 │Удержан налог с доходов физических лиц │

│ 13 │ 44 │ 69 │ 28 296 │Начислены платежи по социальному страхованию и│

│ │ │ │ │обеспечению персонала, участвующего в розливе │

│ 14 │ 44 │ 41 │ 62 881 │Включена в состав издержек обращения стоимость тары │

│ 15 │ 44 │ 02 │ 53 010 │Начислена амортизация основных средств │

│ 16 │ 76 │ 51 │ 50 181 │Оплачены прочие расходы, связанные с розливом │

│ 17 │ 44 │ 76 │ 42 526 │Учтены прочие расходы без НДС, связанные с розливом │

│ 18 │ 19-1 │ 76 │ 7655 │Отражен сумма НДС по прочим расходам │

│ 19 │ 68-1 │ 19-1 │ 7655 │Предъявлена к вычету сумма НДС по прочим расходам │

│ 20 │ 90 │ 41 │1 005 947 │Списана на реализацию стоимость разлитого вина │

│ 21 │ 90 │ 44 │ 295 129 │Списаны на реализацию издержки обращения, связанные с│

│ │ │ │ │розливом │

│ 22 │ 62 │ 90 │2 576 000 │Предъявлены счета покупателям вина │

│ 23 │ 90 │ 68-1 │ 392 949 │Начислен НДС от реализации вина │

│ 24 │ 90 │ 68-2 │ 251 680 │Начислены акцизы от реализации вина │

│ 25 │ 90 │ 99 │ 630 295 │Определена сумма прибыли от реализации вина │

│ 26 │ 99 │ 68 │ 126 059 │Начислен налог на прибыль по ставке 20% │

│ 27 │ 51 │ 62 │2 576 000 │Получена на расчетный счет выручка от реализации вина │

│ 28 │ 68 │ 51 │ 287 755 │Оплачены налоги │

│ 29 │ 69 │ 51 │ 28 296 │Перечислены взносы по социальному страхованию │

│ 30 │ 50 │ 51 │ 94 322 │Принято в кассу на выплату заработной платы │

│ 31 │ 70 │ 50 │ 94 322 │Выдана заработная плата персоналу, участвующему в│

│ │ │ │ │розливе │

└────┴────────┴────────┴──────────┴───────────────────────────────────────────────────────┘

Микробаланс хозяйственной деятельности магазина по розливу и реализации вина в

соответствии с экономическим принципом представлен в табл. 5.5.

Таблица 5.5. Микробаланс хозяйственной деятельности магазина по экономическому принципу

│ Актив │ Пассив │

├────────────────────────────┬──────┼─────────────────────────────┬──────────┤

│51 "Расчетные счета" │ 557 │02 "Амортизация основных│ 53 010 │

│ │ 246 │средств" │ │

├────────────────────────────┼──────┼─────────────────────────────┼──────────┤

│ │ │99 "Прибыли и убытки" │ 504 236 │

│Баланс: │ 557 │Баланс: │ 557 246│

│ │ 246 │ │ │

└────────────────────────────┴──────┴─────────────────────────────┴──────────┘

Таблица 5.6. Структура выручки магазина хозяйствующего по экономическому принципу

┌─────┬─────────────────────────┬──────────────┬───────────────────────┐

│N п/п│ Наименование показателя │ Величина, │ Доля в процентах от │

│ │ │ рублей │ выручки │

├─────┼─────────────────────────┼──────────────┼───────────────────────┤

│ 1 │Выручка от продаж │ 2 576 000 │ 100 │

│ 2 │Чистая прибыль │ 504 236 │ 19,57 │

│ 3 │Сумма налоговых платежей │ 813 078 │ 31,57 │

│ 4 │Амортизация основных│ 53 010 │ 2,06 │

│ │средств │ │ │

│ 5 │Иные расходы │ 1 205 676 │ 46,80 │

└─────┴─────────────────────────┴──────────────┴───────────────────────┘

Сопоставление вариантов показывает, что запрет на вычет акцизов при розливе вина в магазине

оптовой торговли при сохранении им постоянной отпускной цены приводит к снижению рентабельности

продаж с 19,57% до 11,76%. Такой подход экономически не оправдан.

Из представленных примеров видно, что методика учета акцизов несовершенна и нуждается в

упрощении и уточнении.

При рассмотрении примера N 3 были использованы журналы хозяйственных операций в форме

налоговых моделей хозяйственной деятельности торгового предприятия. Ниже представлена

методология их формирования.

Глава 6. Автономный налоговый учет как инструмент повышения рентабельности торгового

предприятия

6.1. Общие положения

Экономическая и правовая нестабильность, присущая современной России, заставляет все

торговые предприятия искать пути страхования предпринимательских рисков. Поэтому они

заинтересованы в текущем и перспективном планировании хозяйственной деятельности. А это возможно

только при условии наличия простого, но эффективного и надежного инструмента анализа и

прогнозирования финансового результата.

Нами разработан и внедрен в практику такой инструмент применительно к бухгалтерскому учету

[31, 45]. Его легко адаптировать к автономному налоговому учету.

Автономный налоговый учет с применением Плана счетов бухгалтерского учета позволяет

использовать полную систему налоговых проводок в качестве налоговой модели хозяйственной

деятельности конкретного торгового предприятия, органически включающего в себя все используемые

сегодня виды учета:

бухгалтерский;

налоговый;

управленческий;

финансовый;

инвестиционный.

Взяв за основу глобальный информационный документ торгового предприятия - журнал

хозяйственных операций, бухгалтер и (или) налоговый консультант легко формирует налоговую модель

его хозяйственной деятельности. На базе такой модели он может с достаточной точностью

осуществлять налоговое планирование и управлять прибылью, используя в качестве рычагов

воздействия важные профессиональные факторы и личностные характеристики административного

аппарата. (Один из примеров анализа приведен в предыдущей главе при сопоставлении расчетных схем

по акцизам.)

В основе методологии построения налоговой модели лежит метод микробалансов, т.е. балансов

текущих хозяйственных операций, сформированных по принципу функционирования ликвидного

торгового предприятия, которое обладает близкой к идеальной возможностью мобилизации имеющихся

ресурсов.

Важная особенность такого торгового предприятия - наличие хорошо подготовленного

руководителя. Торговый процесс сегодня подвержен значительным изменениям внешних и внутренних

условий воздействия, поэтому одно из главных качеств современного руководителя торгового

предприятия - способность быстро принимать ответственное решение. Реагируя на перемену, он обычно

настроен на следующий ход действий [14, 133, 139]:

анализ и распознавание ситуации;

выработка и принятие решения;

выдача команды управления.

При полном наборе сведений о сложившейся обстановке выработка рациональной команды не

требует большого времени, однако такие случаи крайне редки. Процесс принятия решения существенно

облегчается при минимальном количестве критериев оценки хозяйственного положения и торговой

ситуации. Поэтому в качестве единственного показателя эффективности работы торгового предприятия

в налоговой модели хозяйственной деятельности выбрана величина чистой прибыли.

6.2. Балансовый метод анализа хозяйственной деятельности и

прогнозирования финансового результата

Автономный налоговый учет использует первичные бухгалтерские учетные документы,

скрупулезно фиксирующие все факты хозяйственных операций и действий. Они включают в себя

следующие составные информационные элементы:

особенности форм собственности;

специфику договорных отношений предприятия с контрагентами;

своеобразие технологии торговых процессов;

нормативные основы налогообложения;

вероятностные факторы;

деловые качества руководящего состава.

Решая проблемы налогового делопроизводства, документооборота, численной обработки и

анализа результатов исчисления налоговых баз и контроля платежей в бюджет специалисты налогового

учета имеют прекрасные возможности для осуществления налогового планирования и прогнозирования

финансового результата деятельности торгового предприятия.

Целесообразно предусмотреть проведение налогового учета в два этапа. На первом этапе

осуществлять поисковые исследования с оценкой важнейших экономических параметров, заметно

влияющих на суммарные налоговые платежи и величину валовой прибыли торгового предприятия. На

втором этапе вести автономный налоговый учет с постоянным контролем и корректировкой отклонений

параметров от запланированных величин.

Первый этап налогового учета включает следующие действия:

выбор форм договорных отношений с поставщиками и покупателями товаров;

определение главных элементов налогового поля предприятия;

оценку состава издержек обращения и внереализационных затрат;

расчеты продажных цен товаров и определение степени рентабельности продаж;

приближенный расчет сумм налоговых платежей;

прогнозирование финансового результата;

разработку дивидендной политики торгового предприятия.

Этот этап начинается с построения налоговой модели (схемы) хозяйственной деятельности

торгового предприятия. На ее основе затем проверяется возможность достижения планируемого

размера прибыли при различных вариациях экономических параметров с учетом случайных и

вероятностных факторов. Исходя из финансового результата, на модели отрабатываются формы

различных договорных отношений с поставщиками и покупателями, а также оцениваются размеры

налоговых обязательств в различных хозяйственных ситуациях. Условно говоря, решается обратная

задача налогового учета.2

Второй этап - автономный налоговый учет с дополнительным контролем отклонений значений

различных параметров от величин, выбранных на первом этапе.

Сочетание двух этапов требует некоторых дополнительных затрат времени и средств, но

позволяет избежать существенных предпринимательских рисков. Для минимизации затрат

целесообразно для первого этапа выбрать простую, удобную, но достаточно точную методику

построения модели хозяйственной деятельности торгового предприятия, на базе которой следует

осуществлять прогнозирование финансового результата. Модель должна хорошо вписываться в

профессиональное бухгалтерское (налоговое) отображение хозяйственной деятельности и использовать

обычное программное обеспечение на персональном компьютере.

Алгоритм метода и главного его звена - прикладной налоговой модели предприятия, как

хозяйствующего субъекта, описывается блок-схемой, представленной на рис. 6.1.

На основе данных, сосредоточенных в уставе торгового предприятия, формируются три главных

начальных блока модели: система договоров, налоговое поле и типичные хозяйственные операции. В

блоке договоров сосредоточены юридические нормы и правила, кодируемые с помощью проводок.

Совокупность договоров увязывается с налоговой системой и блоком хозяйственных операций.

Налоговая система отображается комплексом проводок, характеризующих юридические и

экономические принципы налогообложения. Блок хозяйственных операций содержит в себе ряд приемов

отражения разнообразных хозяйственных действий.

За ними идет блок хозяйственных ситуаций в виде совокупности проводок, характеризующих

набор хозяйственных типовых действий, связанных определенной целью. На основе четырех описанных

блоков формируется журнал хозяйственных операций, представляющий собой базовую часть модели

экономической деятельности торгового предприятия. Базовая часть модели либо изначально

формируется в виде независимой денежной системы (ликвидного предприятия), либо приводится к ней,

если она создается на основе реальных журналов хозяйственных операций конкретной торговой фирмы.

Приведение к форме ликвидного торгового предприятия осуществляется с помощью совокупности

трансформационных проводок. Этот блок может использоваться в дальнейшем в двух видах: в качестве

совокупности проводок для расчетов налоговых балансов или в виде матрицы коэффициентов

хозяйственной деятельности для поисков необходимых решений в форме графоаналитических и других

зависимостей в режиме традиционных экономико-математических моделей.

Ликвидное торговое предприятие - это такое предприятие, которое в любой момент может

прекратить свою деятельность, продав свои активы и расплатившись по своим обязательствам.

После блока хозяйственных операций, отражающего свойства ликвидного торгового

предприятия, в расчетной схеме алгоритма следует блок финансового результата, в котором

рассчитывается баланс независимой денежной системы. За блоком финансового результата стоит блок

анализа и прогноза, в алгоритм которого заложена система принятия решения. Для проверки степени

оптимальности решения и учета случайных и статистических воздействий в схему метода включены

статистический блок и блок случайных величин (например, система анализа надежности банков или

страховых компаний или формулы вероятности наступления того или иного события).

┌───────────────────┐

┌─────────────────┤ Устав предприятия ├─────────┐

│ └─────────┬─────────┘ │

▼ ▼ ▼

┌──────┴────┐ ┌─────┴─────┐ ┌─────┴─────────┐

┌─►┤ Система │ │ Налоговое │ │ Хозяйственные ├◄──────┐

│ │ договоров ├◄────────────►──┤ поле ├◄────►─┤ операции │ │

│ └──────┬────┘ └─────┬─────┘ └───────┬───────┘ │

│ ▼ ▼ ▼ │

│ └───────────────┬───────────┴────────┬────────────┘ │

│ ▼ ▼ │

│ ┌────────┴────────────────────┴───────┐ │

│ │ Совокупность хозяйственных ситуаций │ │

│ └───────────────────┬─────────────────┘ │

│ ▼ │

│ ┌────────────────┴──────────────┐ │

│ │ Журнал хозяйственных операций │ │

│ └────────────────┬──────────────┘ │

│ ▼ │

│ ┌───────────────┴────────────┐ │

│ │ Трансформационные проводки │ │

│ └───────────────┬────────────┘ │

│ ▼ │

│ ┌───────────────┴─────────────┐ │

│ ┌──────►─┤ Блок ликвидного предприятия ├◄──────────┐ │

│ │ └───────────────┬─────────────┘ │ │

│ ▼ ▼ ▼ │

│ ┌──────┴──────────┐ ┌───────┴──────────────┐ ┌───────┴────────┐ │

│ │ Блок статистики │ │ Финансовый результат │ │ Блок случайных │ │

│ └──────┬──────────┘ └───────┬──────────────┘ │ величин │ │

│ ▲ │ └───────┬────────┘ │

│ │ ▼ ▲ │

│ │ ┌───────────────┴─────────┐ │ │

│ └──────►─┤ Блок анализа и прогноза ├─◄─────────────┘ │

└────────────────────┴─┬───────────────────┬───┴────────────────────────────┘

▼ ▼

┌───────────────────┴─┐ ┌────┴───────────────────────────┐

│ Баланс и отчетность │ │ Графоаналитические зависимости │

└─────────────────────┘ └────────────────────────────────┘

Рисунок 6.1. Блок-схема алгоритма численного метода

Работа алгоритма формирования налоговой модели и осуществления налогового планирования

и прогнозирования финансового результата строится следующим образом. Вариант системы договорных

отношений с помощью блока хозяйственных операций и блока проводок налоговой системы, а также

численных или аналитических зависимостей сводится к форме ликвидного предприятия.

Далее исследователь может выбрать:

1) работать ли в традиционной налоговой (бухгалтерской) манере, т.е. в режиме составления

балансов;

2) транслировать ли журнал хозяйственных операций в матричную форму и осуществлять поиски

необходимых решений в форме графоаналитических и других зависимостей, т.е. работать в режиме

традиционных экономико-математических моделей.

В налоговом (бухгалтерском) режиме рассчитывается баланс ликвидного предприятия при

выбранных условиях хозяйствования. Баланс анализируется по размеру чистой прибыли. В режиме

традиционных прикладных экономико-математических моделей определяются численные и

аналитические зависимости чистой прибыли от различных параметров.

Если результаты анализа удовлетворяют исследователя, то в налоговом (бухгалтерском)

подходе возможны следующие варианты:

расчеты прекращаются, и формируются реальный баланс и отчетность;

расчеты дополнительно проверяются на воздействия случайных или статистических величин и

параметров.

В традиционном экономическом подходе (в сфере управленческого учета) необходимость

составления баланса не возникает.

При неудовлетворительных результатах принимается решение об изменении условий

хозяйствования или договорных отношений и цикл исследований продолжается.

6.3. Налоговые модели хозяйственной деятельности торговых предприятий

Налоговая модель хозяйственной деятельности торгового предприятия - это совокупность

проводок, описывающих последовательность хозяйственных операций по закупке, хранению, подработке

и реализации товаров. Она формируется по принципу замкнутого денежного оборота ("деньги - товар -

деньги") при следующих упрощающих предположениях:

1) торговое предприятие работает без финансовых сбоев, поэтому результат его деятельности в

каждом периоде не зависит от итогов предыдущих периодов (предыстории);

2) предприятие взаимодействует только с платежеспособными дебиторами и кредиторами,

расчеты с которыми происходят в самые короткие сроки, поэтому задолженности между контрагентами

не возникают;

3) торговое предприятие функционирует равномерно, получая только текущие доходы и

осуществляя только текущие расходы;

4) все имущество торгового предприятия (включая покупные товары) относится к категории

ликвидных активов, т.е. таких, которые могут быть реализованы на сторону по рыночной цене,

балансовой стоимости или балансовой стоимости с некоторой заранее известной скидкой.

При таких упрощениях ежемесячная (ежеквартальная) деятельность торгового предприятия

представляется журналом хозяйственных операций с осредненными показателями за год или несколько

лет. Отражается закупка только планово-необходимого количества товаров, которые полностью

реализуются в течение отчетного периода. Так что на складах не остается никаких остатков, а в учете не

числятся транспортные расходы, приходящиеся на остатки товаров. Такая идеализированная

деятельность в торговле обычно называется работой "под заказ".

В действительности многие торговые предприятия стремятся осуществлять деятельность

именно таким образом. Но на практике это не всегда удается: работа каждого конкретного предприятия в

той или иной степени отклоняется от такой идеализированной схемы. Масштабы этих отклонений легко

устанавливаются по форме и содержанию текущего баланса хозяйственной деятельности с

осредненными показателями. Баланс (микробаланс) идеализированной схемы имеет следующий вид

(см. табл. 6.1).

Таблица 6.1. Баланс (микробаланс) налоговой модели хозяйственной деятельности

┌─────────────────────────────────┬───────────────────────────────────────┐

│ Актив │ Пассив │

├─────────────────────────────────┼───────────────────────────────────────┤

│50 "Касса" │02 "Амортизация основных средств" │

│51 "Расчетные счета" │05 "Амортизация нематериальных активов"│

├─────────────────────────────────┤ │

│52 "Валютные счета" │ │

│55 "Специальные счета в банках" │84 "Нераспределенная прибыль│

│ │(непокрытый убыток)" │

│Баланс │Баланс │

└─────────────────────────────────┴───────────────────────────────────────┘

Этот баланс отражает следующее. В нем нет сальдо начального по всем счетам. В активе

фиксируется остаток денежных средств, полученный в результате всех проведенных торговых операций

текущего периода. Ему в пассиве соответствуют суммы ежемесячной амортизации долгосрочных

активов, и сумма чистой прибыли, т.е. прибыли, остающейся в распоряжении торгового предприятия

после уплаты налога на прибыль.

Для ее отражения можно использовать счет 99 "Прибыли и убытки", не проводя условную

реформацию баланса. Или оба счета, в тех случаях, когда осуществляются расходы за счет чистой

прибыли (в том числе прошлых лет).

Формировать модель хозяйственной деятельности торгового предприятия можно четырьмя

способами:

1) используя полный перечень статей издержек обращения;

2) применяя укрупненную группировку расходов по экономическим признакам, выделяя

следующие затраты: материальные; трудовые; отчисления в социальные фонды; амортизацию