Бутинець Ф.Ф. (ред.) та ін. Контроль і ревізія. Підручник

Подождите немного. Документ загружается.

__________________________Контроль і ревізія ___________________________

її граматики. Але знання логіки, без сумніву, підвищує культуру мислення,

сприяє чіткості і послідовності міркувань.

Головне для ревізора - систематичні заняття логікою, цілеспрямоване

застосування її правил і методів у повсякденному спілкуванні, у навчанні, в

практичній діяльності. Мислення, яке не має логіки, тобто логічності, втрачає

будь-який сенс, глузд, перестає бути правильним.

Вивченням властивостей правильного мислення займається наука логіка.

Таким чином, слово "логіка" має два значення: логіка як логічне мислення - це

послідовність і обгрунтованість наших суджень, та логіка як наука про певне,

послідовне, обґрунтоване мислення.

Розрізняють істинність і правдивість мислення. Ці поняття не тотожні,

тому їх не можна плутати. Поняття "істинність" стосується змісту думки, а

поняття "правильність" - форми думки, її будови.

За конкретним змістом думка може бути або істинною, або хибною.

Істинна думка - цё така думка, котра відповідає тому, що є насправді.

Істинна думка правильно, адекватно відтворює об'єктивну дійсність. Якщо ж

думка не відповідає тому, що є в дійсності, викривлює її, то вона є хибною

думкою.

Предметом ревізійного пізнання є, як правило, подія, що мала місце в

минулому і недоступна безпосередньому сприйманню. Ревізійне пізнання -це в

основному пізнання опосередковане, вивідне. Саме тут головна роль належить

логічним засобам пізнання, а насамперед - умовиводу.

Логіка навчає, як правильно будувати умовиводи, прищеплює вміння

оперувати поняттями й судженнями, застерігає від можливих логічних помилок.

Незнання законів та правил логіки, невміння користуватися ними в процесі

ревізійного дослідження нерідко призводить до різноманітних логічних

помилок, котрі в ревізійній практиці з логічних перетворюються на ревізійні

помилки.

Логічна грамотність - необхідна риса освіченості. Ревізор у своїй

діяльності широко користується такими логічними категоріями, як поняття,

судження, умовивід, дедукція, індукція, аналогія, версія, знання яких значно

підвищують культуру мислення, професійний рівень дослідження фінансово-

господарських явищ. Культура мислення - необхідна умова культури

330

Глава 11. Спеціальні прийоми дослідження фактів дійсності „

дослідження, пізнання, обгрунтування здобутих висновків, висунутих положень.

Логіка, підвищуючи культуру мислення, безпосередньо впливає на процес

пізнання ревізійної істини, на вивчення фінансово-господарської інформації та

виявлення порушень.

Закони логіки є універсальними і необхідними.

Універсальність основних формально-логічних законів

випливає із самої суті міркування.

луофсъкий аспект —————.——_—_«_—_—

•■2? Закон - необхідна, внутрішньо притаманна природі явиш реального світу

©^ тенденція зміни, руху, розвитку, що визначає загальні етапи і форми процесу

II становлення і самоорганізації конкретних систем явищ природи, що розвиваються,

[І суспільства і духовної культури людства (Т. 2, с 149).

Логічні закони діють незалежно від волі і бажання людей. Вони є відображенням

реальних зв'язків і відносин речей. До законів логіки належать:

1. Закон тотожності. Він є основним законом формальної логіки і

полягає в тому, що кожна думка в процесі конкретного роздуму повинна

зберігати один і той самий зміст, скільки б разів вона не повторювалась. Закон

тотожності формулюється так: обсяг і зміст думки ревізора в будь-якому факті,

операції, явищі повинні бути точно визначені і залишатись постійними у всьому

процесі роботи з ним. Тобто, перед тим, як описувати будь-який факт, ревізору

необхідно встановити точний зміст кожного поняття, що ним використовуються.

2. Закон протиріччя. Сутність його полягає в усуненні логічних протиріч

в процесі проведення ревізії. Необхідність цього закону випливає із об'єктивного

стану справ: властивості одного і того ж факту, явища не можуть в один і той

самий час належати і не належати йому. Тому ревізор не може одночасно по

одному і тому ж факту, що розглядає в одному і тому ж розумінні, мати

протилежні думки.

Закон протиріччя полягає в тому, що два протилежних, суперечливих

судження про один і той самий факт, явище, взяті в один і той самий час, в

одному і тому ж співвідношенні, в одному і тому ж розумінні, не можуть бути

достовірними одночасно: одне з них обов'язково буде неправдивим. Але цей

закон, взагалі, не стверджує, що із неправдивості одного судження випливає

правдивість іншого, оскільки обидва можуть бути неправдивими.

331

Застосування

законів логіки

ревізії'

Контроль і ревізія

Закон протиріччя забороняє вважати одночасно істинними такі

висловлювання, в яких: а) мова йде про один і той же предмет, б)

висловлювання відносяться до одного й того ж часу, в) ствердження і

заперечення розглядаються предметом в одному і тому ж відношенні.

3. Закон виключення третього передбачає виключення протиріч із

роздумів ревізора про один і той самий факт в один і той же час, в одному і

тому ж співвідношенні. Він відхиляє той факт, що два протилежні судження

про факт не можуть одночасно бути ні неправдивими, ні достовірними: якщо

одне з них буде достовірним, то інше - неправдивим, третього - не існує.

Закон виключення третього зумовлює вибір одного з двох

взаємовиключних суджень, оскільки в одному з них є істина.

4. Закон достатніх підстав виражає обгрунтованість правильного

ревізорського мислення. Суть його полягає в тому, що правильна чи

об'єктивна думка повинна бути обгрунтованою і мати достатню підставу.

Цей закон направлений "проти вільних, надуманих суджень та висновків

ревізора і вимагає, щоб будь-яка його думка або твердження були доведені.

Достатньою підставою є такі аргументи ревізора, сутність яких вже доведена,

і наслідок з них виводиться з усією необхідністю. Якщо правдивість

прийомів і способів ревізії доведена, перевірена практикою і не викликає

сумнівів, вони можуть бути підставою для логічного обгрунтування

достовірності висновків ревізора.

Основними принципами ревізійного мислення є

принцип визначеності ревізійного мислення, принцип

послідовності, принцип обгрунтованості.

Принцип визначеності ревізійного мислення. Визначеність ревізійного

мислення досягається, головним чином, за рахунок закріплення специфічних

категорій господарського контролю. Стійкість, незмінність, визначеність

ревізійних понять сприяє тому, що вони набувають форми закону. Зведені в

закон поняття стають для суб'єктів пізнання єдиними і обов'язковими. Це

означає, що оцінка одиничних фінансово-господарських явищ може даватись

лише на підставі встановленого законом поняття. В ревізії авторитетними є

лише ті поняття і ті їх визначення, які встановлені законодавством.

Принцип послідовності. Принцип послідовності має в ревізії силу і як

абсолютна відмінність правдивості і неправди висловлень, і як заперечення

332

Принципи

ревізійног

мислення

„ Глава 11. Спеціальні прийоми дослідження фактів дійсності

,_,

можливості існування одночасної підстави для підтверджуючого і заперечного

висловлення. Принцип послідовності реалізується в ревізійному мисленні

досить своєрідно. Зазвичай безпосередні протиріччя виникають через

багатозначність і невстановленість змісту понять, а опосередковані протиріччя

можуть проявлятись лише в загальному для даної предметної області

інформаційному контексті. Ревізійне мислення характеризується наявністю

навмисних безпосередніх протиріч. Опосередковані ж протиріччя легко

визначаються, оскільки смислові ланцюги суджень проявляються однозначно в

силу ревізійної мови.

Принцип обгрунтованості. Принцип обгрунтованості в ревізійному

мисленні має суттєве значення, оскільки вимоги щодо обгрунтованості суджень

досить суворі і безумовні. Цей принцип має силу особливо на стадії прийняття

рішень, які підлягають достовірному, повному, безумовному обґрунтуванню.

11.5. Застосування прийомів економічного аналізу в ревізії

Ефективність ревізії передбачає необхідність глибокого аналізу діяльності,

розробку ревізійними органами пропозицій щодо покращання якості роботи

підприємств, що ревізуються.

Метою відомчого фінансово-економічного аналізу є вивчення результатів

діяльності підприємств в їх взаємозв'язку і розвитку, оцінка впливу різних

факторів на відхилення від нормальної діяльності, усунення виявлених недоліків

і використання наявних резервів для підвищення ефективності цієї діяльності.

Метою планових ревізій бюджетних організацій є перевірка дотримання

керівництвом цих організацій діючих законодавчих нормативних актів з питань

фінансів і фінансової діяльності, правильності і обгрунтованості розрахунків,

кошторису витрат і основних виробничих показників, використання коштів за

цільовим призначенням, забезпечення економного використання коштів і

матеріальних цінностей, дотримання фінансової дисципліни, правильності і

достовірності ведення бухгалтерського обліку і складання звітності.

333

.■**ifc«Mi*"»»->s-

„ Контроль і ревізія

,_,

Ревізори в своїй роботі повинні намагатися всебічно вивчати бухгалтерські

документі і поточні записі для того, щоб зробити об'єктивні висновки.

Проте, слід уникати й іншої крайності. Ревізор може так багато приділити

уваги аналізу, так захопитися вивченням певних сторін економіки підприємства,

що завдання, яке стоїть перед ним, відійде на другий план.

Коло питань, що розглядаються в ході аналізу, залежить від об'єкта, що

ревізується, та від цілей ревізії. Система комплексного економічного аналізу

представлена на рис. 11.3. Ревізор може обрати будь-який напрямок, з

наведених нижче, в залежності від поставленої мети та завдань ревізії.

Згідно з рис. 11.3 комбінацій проведення аналізу окремих об'єктів може

бути безліч. Можна аналізувати кожний об'єкт окремо, а можна й у комплексі.

Останній шлях важкий, проте результати найкращі.

Рис. 11.3. Система комплексного економічного аналізу

334

„ Глава 11. Спеціальні прийоми дослідження фактів дійсності _

Наведемо можливий перелік питань, що розглядаються в ході аналітичного

дослідження, в залежності від об'єкта ревізії (табл. 11.2).

Таблиця 11.2. Перепік питань, що досліджуються в ході аналітичного

дослідження

Підприємство Питання, що досліджуються

Роздрібне

торговельне

підприємство

Виконання плану товарообороту в цілому і в межах підприємств,

відділів, секцій; розвиток торговельної мережі за період, що ревізується,

застосування прогресивних форм торгівлі; організація завезення товарів;

вибору товарних фондів; обсяг і структура товарних запасів, оборотність

запасів, оборотних засобів та майна в цілому

Оптове

торговельне

підприємство

Виконання плану оптового товарообороту і поставки найважливіших

товарів; поліпшення асортименту та якості товарів, одержаних від

постачальників; здійснення контролю за якістю товарів і накопиченням

товарів сезонного попиту; стан товарних запасів і рівномірність

відвантажень товарів покупцям. ефективність використання оборотних

засобів

Підприємства і

організації

громадського

харчування

Виконання планів товарообороту в цілому і по окремих підприємствах,

реалізація власної продукції і купованих товарів; впровадження

прогресивних форм обслуговування і контроль за якістю продукції, що

виробляється

По операціях

капітальних

вкладень

Виконання планів капітального будівництва і введення закінчених

об'єктів в експлуатацію; правильність і ефективність використання

коштів по всіх джерелах фінансування, дотримання строків будівництва;

правильність використання будівельних механізмів і обладнання;

наявність в поточному році запасів для майбутнього будівництва

Питання перевірки стану економіки можуть бути розширені та деталізовані

ревізором залежно від конкретних завдань. При проведенні некомплексних

ревізій економічний стан підприємств ревізор перевіряє в обсязі і за питаннями,

зазначеними в завданні на ревізію. Результати ревізори відображають в

окремому розділі акта ревізії. Для більш ефективного проведення ревізії

діяльності підприємств необхідно, щоб ревізор володів спеціальними

прийомами економічного аналізу.

При проведенні аналітичного дослідження ревізори можуть

використовувати наступні спеціальні прийоми опрацювання даних:

1. Абсолютні і відносні величини. Абсолютні величини відображають

розміри показника іменованими числами в натуральних, умовно-натуральних,

трудових, комплексних і вартісних вимірниках. При вивченні показників, які

представлені абсолютними величинами, звертають увагу на їх якісну і кількісну

визначеність, яка в собі поєднує: соціально-економічний

335

Контроль і ревізія

зміст, структуру (що, де, коли, яким чином було виміряне), числове значення,

адекватність відображення і точність вимірювання показника. Прикладом

абсолютних величин можуть бути: 1000 м" деревини, 25522 т умовного палива,

890 люд.-год., 3977 т/км., 9999 грн. Абсолютні величини використовуються як

база для визначення відносних величин.

Відносні величини - це частка від ділення двох однойменних або

різнойменних показників (коефіцієнт, частка, відсоток, проміле тощо).

Відповідно до завдань аналізу використовують такі види відносних величин:

структури, динаміки, виконання плану, планового завдання, координації,

порівняння характеристик об'єктів, інтенсивності. Результат порівняння може

бути як абсолютною, так і відносною величиною.

2. Прийом порівняння. Кожний показник має зміст тільки в порівнянні

з іншим, який використовують для оцінки і контролю. Тому цей прийом

використовується в тих випадках, коли необхідно проаналізувати, як

змінився фактичний рівень показника проти передбаченого в бізнес-плані,

попереднього звітного періоду, нормативу, наскільки він перевищує рівень,

досягнутий в інших підприємствах.

3. Прийом групування. Використовують для виявлення закономірностей в

досліджуваних процесах і розкриття змісту середніх підсумкових показників.

Він дозволяє опрацьовувати масові показники діяльності, визначаючи при цьому

характерне і типове в явищі, що вивчається. Щоб використовувати цей прийом в

економічному аналізі, необхідно вміти: правильно вибирати групувальну ознаку,

яка обумовлюється змістом і якісною особливістю досліджуваних процесів;

визначати кількість груп та встановлювати їх межі.

4. Прийом обчислення індексів. Використовують при аналізі змін

показників, які відносяться до різних періодів або моментів часу. При побудові

індексного ряду всі показники порівнюють з рівнем, прийнятим за базисний.

Якщо необхідно показати, як розвивалось підприємство після певного

періоду, то за базу беруть фактичний рівень показника періоду, який передував

йому. Такий ряд покаже темпи зростання (зменшення) рівня показника за

кожний період у порівнянні з базисним (базисний індекс).

336

„ Глава 11. Спеціальні прийоми дослідження фактів дійсності

,_,

Можна обчислювати індекси і шляхом відношення кожної подальшої

величини до попередньої, що відобразить темпи змін досліджуваного явища за

кожний окремий період порівняно з попереднім (ланцюговий індекс). Ревізор

повинен також вміти будувати агрегатні індекси. Це допоможе йому

проаналізувати вплив окремих фактів та виявити не підсумований результат та

виявити добре завуальовані зловживання і можливі помилки розрахунку.

5. Прийом визначення структури. Використовують для характеристики

частки (питомої ваги) складових частин цілого в їх загальному підсумку.

Відносні величини цього виду найчастіше виражаються у відсотках або

частках одиниці. Вивчаючи складові частини показника у різні періоди, можна

спостерігати ті зміни, які відбуваються в його структурі. Зміни в структурі

показника називають структурними зрушеннями.

За допомогою структури дають характеристику майна підприємства і

джерел його утворення, собівартості, виручки, основних засобів, трудових

ресурсів, визначають, яку продукцію виготовляє підприємство (матеріаломістку,

фондомістку, трудомістку, енергомістку).

6. Оскільки для більшості показників, що характеризують стан

підприємства є адитивними (виробництво електричного струму, фонд

заробітної плати, відпрацьований час, собівартість виготовленої продукції)

то найширшою при аналізі господарської діяльності є середня узагальнююча

міра варіативної ознаки в однорідній сукупності.

7. Балансове пов'язання. Застосовують у тих випадках, якщо кілька

однорідних показників пов'язані між собою і за допомогою їх рівноваги можна

визначити значення одного показника при відомих значеннях інших, або

перевірити їх взаємозв'язок (баланс майна підприємства та джерел його

утворення, фінансовий план надходжень коштів та їх витрачання, формування і

використання фінансових результатів).

8. Прийом ланцюгових підстановок. Дозволяє розкрити взаємозв'язок

окремих факторів і виміряти їх вплив на той чи інший показник. Умовою для

застосування прийому є наявність прямої і непрямої пропорційної залежності

між досліджуваними факторами і розміром показника.

У спеціальній економічній та юридичній літературі аналіз господарської

діяльності класифікується за різними ознаками: за галузевою ознакою, за

ознакою часу, за об'єктами управління, за методикою вивчення

337

,_, Контроль і ревізія

об'єктів тощо. Розглянемо більш детально такі види аналізу господарської

діяльності як: економічний, оперативно-економічний і економіко-правовий. Ці

види аналізу відрізняються як за методикою, так і за завданням. Разом з тим, у

них спільна основа - використання (тією чи іншою мірою) економічних

показників господарської діяльності підприємств.

Економічний аналіз як галузь економічної науки - це знаряддя управління

підприємством і контролю за його діяльністю. За допомогою економічного

аналізу оцінюються результати роботи і досягнутий рівень розвитку

підприємства, викриваються резерви виробництва та визначаються шляхи їх

раціонального використання. Зміст економічного аналізу визначається

конкретними завданнями, які перед ним постають. Джерелами економічного

аналізу є:

►планова інформація, яка міститься в бізнес-планах, додаткових

завданнях, кошторисах;

► облікова інформація - бухгалтерська, статистична та оперативно-

технічна звітність, дані поточного обліку;

►позаоблікова (періодична) інформація, яка грунтується на даних актів

відомчих ревізій, актів та матеріалів перевірок, що здійснюються зовнішніми

органами контролю (податковими інспекціями, Міністерством фінансів,

установами банків тощо);

►нормативно-довідкова інформація, яка міститься в доповідних записках,

інструкціях, стандартах тощо.

Оперативно-економічний аналіз як комплексне дослідження показників

господарської діяльності підприємства, яке базується на принципі відповідності

техніко-економічних показників і подальшої оцінки результатів діяльності

підприємства з урахуванням оперативної інформації, застосовується

менеджерами підприємств, обліково-скономічними службами. За допомогою

оперативно-економічного аналізу можуть вирішуватися наступні завдання:

►оцінюється оперативний стан та умови зберігання матеріальних

цінностей і грошових коштів;

►визначаються об'єкти першочергового обслуговування;

►виявляються криміногенні ділянки у діяльності підприємства;

338

Глава 11. Спеціальні прийоми дослідження фактів дійсності „

►виявляються ознаки можливих розкрадань та інших корисливих

зловживань;

►визначаються причини та умови, що сприяють утворенню неврахованих

лишків запасів, а також безгосподарності, скоєнню розкрадань та інших

корисливих правопорушень.

Оперативно-економічний аналіз, який здійснюють внутрішні (аудиторські)

служби, виконується за певними напрямками, що дозволяє виявити ознаки

негативних сторін діяльності підприємства. Кількість напрямків аналізу

безпосередньо залежить від спеціалізації підприємства. До таких напрямків

відносять наступні:

►аналіз виробництва продукції порівняно з аналізом її реалізації. В

основу цього аналізу покладений принцип відповідності даних, що

характеризують виробництво продукції та її реалізацію;

►аналіз обсягу перевезень вантажів. Полягає у визначенні різниці між

звітним обсягом перевезень вантажів і розрахунковою потужністю вантажного

парку підприємства. Фактичний показник обсягу перевезень вантажів у звітних

документах підприємства визначається сумою обсягів вантажів, перевезених

кожним водієм і відображених у подорожніх листах. Розрахункова потужність

підприємства визначається як економіко-математична залежність техніко-

експлуатаційних показників за звітний період, а саме: загальної

вантажопідйомності автопарку, часу роботи автомобілів на перевезенні

вантажів, середньотехнічної швидкості, кількості робочих днів, середньої

відстані, часу простою автомобілів під навантаженням і розвантаженням та

іншими, ці показники відображені у річному звіті автотранспортного

підприємства;

►аналіз витрат сировини і матеріалів на виробництво продукції з

урахуванням передбачених норм. Даний прийом дозволяє виявити ознаки

можливих відхилень від нормального технологічного процесу, створення

неврахованих лишків як сировини, так і готової продукції. Для виявлення ознак

розкрадань, скоєних шляхом виготовлення і збуту неврахованої продукції,

достатньо порівняти такі економічні показники, як виконання плану

виробництва продукції, витрати матеріалів, сировини та електроенергії на

одиницю продукції у порівнянні з нормативами; собівартість виробництва

продукції у порівнянні з плановою собівартістю тощо.

339