Ричард Л. Дернберг. Международное налогообложение

Подождите немного. Документ загружается.

190

8. Межфирменное ценообразование

8.02. Применение статьи 482 КВД

определенным сделкам

191

печивало размер оплаты "на расстоянии вытянутой руки" на

момент заключения соглашения, не гарантирует от внесения по-

правок на следующий год (Сб. инстр., ст. 1.482-4Т(е)(2)).

Существует исключение из правила о периодических поправ-

ках: когда удовлетворены определенные условия, налогопла-

тельщик не сталкивается с периодическими поправками (Сб.

инстр., ст. 1.482-4T(e)(2)(ii)). Имеется определенный набор усло-

вий для налогоплательщиков, использующих метод сопостави-

мых неконтролируемых сделок, и другой подобный набор усло-

вий для всех других методов определения цены. Пожалуй, наи-

более важным является требование, чтобы реально заработанная

совокупная прибыль (или полученная экономия на издержках)

контролируемого налогоплательщика от использования немате-

риальных активов была бы не менее 80% и не более 120% пред-

полагаемых прибылей (или от экономии на издержках), которые

ожидались на момент установления сопоставимости неконтроли-

руемого соглашения'.

(5) Идентификация разработчика

Если бы отсутствовало корректирующее положение, то мате-

ринская корпорация и дочерняя компания могли бы избежать

проблем с трансфертной ценой на нематериальные активы, ут-

верждая, что обе стороны участвовали в разработке, так что ро-

ялти не должно быть предусмотрено. Однако Временные инст-

рукции поясняют, что если двое или более участников контроли-

руемой группы предпринимают разработку нематериальных ак-

тивов, то один из участников рассматривается как разработчик

(т.е. владелец), а другие — как помощники. Причем будет счи-

таться, что они уплатили разработчику роялти "на расстоянии

вытянутой руки" (Сб. инстр., ст. 1.482-4Т(е)(3)). Это правило

подпадает под положения о разделении затрат (см. 8.05).

При определении разработчика большое внимание уделяется

доле понесенных каждой стороной прямых и косвенных затрат и

соответствующих рисков при разработке нематериальных акти-

вов. Например, X по просьбе связанной с ним стороны Y пред-

С рассматриваемым соглашением о лицензировании нематериальных активов. —

Примеч. пер.

принимает разработку нового станка к л и ма т е в к о тор о м

на х о ди ™ п ^ д п р ^ Т Г форме Y соглашается нести все

прямые и косвенные связанные с данным проектом, независимо

от его ™пТхаТк™ пенсирует X любые использованные в проекте

виды собственности. X разрабатывает станок и снабжает Y

необходимоГ™-логаеи для производства станка. Согласно

приведенным фактам, Y является разработчиком, X -

помощником, и не требуется роялти X со стороны Y. Однако,

если бы Y взял на себя обязательство нести затраты только в

случае успешной разработки станка то X считался бы

разработчиком, и СВД выделило бы роялти X со стороны Y.

(6) Сделки "туда и обратно"(Round Trip Transactions) Сделка "туда и

обратно" включает передачу технологии связанной компании,

производящей продукцию, которая затем продается обратно

владельцу лицензии для перепродажи. Например, в деле Bausch &

Lomb Inc. v. Commissioner американская материнская корпорация

передала лицензию на производство контактных линз своей

ирландской дочерней компании B&L Ireland, которая

производила линзы и продавала большую часть материнской

корпорации для перепродажи. Решая проблему распределения,

суд сначала установил цену "на расстоянии вытянутой руки" при

продаже линз от ирландской дочерней компании материнской

корпорации Bausch & Lomb.

Затем суд рассмотрел вопрос о том, является ли выплата ир-

ландской дочерней компанией роялти в размере 5% объема продаж

материнской корпорации платой "на расстоянии вытянутой руки".

Убедившись в отсутствии сопоставимых сделок, суд установил

размер роялти, который обеспечил бы дочерней компании

справедливую норму прибыли на вложенный в производственное

оборудование капитал и одновременно справедливо распределил

бы комбинированную прибыль от продажи контактных линз ма-

теринской корпорацией. Суд определил, что дробление комби-;

нированных прибылей в пропорции 50:50 точно распределит *

прибыль между нематериальными ресурсами дочерней компании

(например, квалифицированным трудом) и маркетинговыми не-

материальными активами материнской корпорации (например,

товарным знаком) Дробление прибыли в отношении 50:50 было

192

8. Межфирменное ценообразование

8.03. Метод сопоставимых прибылей

193

достигнуто установлением размера роялти 20% от нетто-

реализации дочерней компанией; норма прибыли на вложенный

ирландской дочерней компанией капитал стала 27%; суд счел эту

норму прибыли приемлемой, позволяющей дочерней компании

восстановить вложенный капитал на четвертый год (по сравне-

нию с первоначальным размером роялти 5%, что давало 35%-

ную норму прибыли на вложенный капитал). Из Временных ин-

струкций не ясно, продолжит ли СВД настаивать, что в сделках

"туда и обратно" одна из связанных сторон, как, например, ир-

ландская дочерняя компания B&L Ireland, являясь "произ-

водителем по контракту", подвергается малому риску и поэтому

может рассчитывать на более низкую прибыль, что увеличивает

прибыль связанного с ними американского налогоплательщика.

Однако приведенный во Временных инструкциях пример, свя-

занный со сделкой "туда и обратно", рассматривает размер роялти

"на расстоянии вытянутой руки" отдельно от цены "на рас-

стоянии вытянутой руки", устанавливаемой для произведенной

продукции (Сб. инстр., ст. 1.482-5T(g) (пример №3)).

(д) Займы

Как и при всех прочих операциях между связанными сторо-

нами, ссуживание средств одной корпорацией связанной с ней

другой корпорации должно осуществляться "на расстоянии вы-

тянутой руки", в противном случае СВД может перераспределить

аоход между сторонами. Если американская корпорация предос-

тавляет заем заграничной дочерней компании под заниженный

процент, то американская корпорация тем самым фактически

переводит получение процента за пределы американской налого-

вой юрисдикции. Наоборот, если дочерняя компания ссужает

средства американской корпорации под искусственно завышен-

ный процент, то процентное списание, которое могла бы осуще-

ствить американская корпорация, оборачивается доходом для

дочерней компании. Для предотвращения подобной передачи

доходов СВД, как правило, вводит размер процента "на расстоя-

нии вытянутой руки".

Ставка процента "на расстоянии вытянутой руки" — это та

ставка, которая имела бы место при заемных операциях между

несвязанными сторонами с учетом аналогичных обстоятельств,

принимая в расчет размер займа, срок займа, гарантии кредито

способность заемщика и существующие процентные ставки Ее \

ли кредитор установил процентную ставку в пределах 100-1

130% федеральной ставки, применяемой к определенным феде

ральным долговым инструментам, то ст. 482 КВД не применяет

ся

(Сб. инстр., ст. 1.482-2А(а)(2)). применяет-

8.03. Метод сопоставимых прибылей

(Comparable Profits Method)

(а) Методология

В основе метода сопоставимых прибылей лежит принцип со-

стоящий в том, что налогоплательщики, находящиеся в анало-

гичных обстоятельствах, имеют тенденцию через определенное

время получать аналогичные прибыли. Метод сопоставимых

прибылей определяет размер вознаграждения "на расстоянии

вытянутой руки" за контролируемую передачу имущества с по-

мощью объективных показателей прибыльности (показатели

уровня прибыли), которые имеют место при сделках в отноше-

нии аналогичных видов деятельности между несвязанными на-

логоплательщиками. Диапазон расчетной операционной прибы-

ли

"на расстоянии вытянутой руки" определяется с помощью

показателей уровня прибыли к рассматриваемой стороне. Кон-

тролируемая сделка будет определена как сделка "на расстоянии

вытянутой руки", если реальная операционная прибыль рассмат-

риваемой стороны находится в диапазоне расчетной условно-

чистой прибыли. Рассматриваемой может быть любая из сторон

контролируемой сделки, но, как правило, это та сторона, кото-

рая осуществляет наиболее простые, и поэтому наиболее легко

сопоставимые действия. Например, в случае лицензирования

нематериальных активов рассматриваемой стороной обычно яв-

ляется лицензиат.

Стоимость непо-продаж компании минус суммарные операционные издержки. -

Примеч. пер.

Ричард Л. Дсриберг

194

8. Межфирменное ценообразование

8.03. Метод сопоставимых прибылей

195

Показатели уровня прибыли — финансовые показатели, из-

меряющие соотношение между прибылями, понесенными затра-

тами и использованными ресурсами. Например, норма прибыли

на использованный капитал — это отношение операционной

прибыли к текущим оборотным активам. Этот показатель может

обеспечить приемлемый показатель уровня прибыли, если рас-

сматриваемая сторона имеет значительный основной или обо-

ротный капитал. Временные инструкции предлагают еще ряд

финансовых показателей, в том числе соотношение операцион-

ной прибыли и продаж, соотношение валовой прибыли и экс-

плуатационных расходов, которые могут служить показателями

уровня прибыли. Например, сопоставимая неконтролируемая

компания имеет валовую прибыль 140 долл. и эксплуатационные

расходы 100 долл.; соотношение валовой прибыли и эксплуата-

ционных расходов — 1,4. Если рассматриваемая сторона имеет

эксплуатационные расходы 50 долл., то одна точка в диапазоне

расчетных операционных прибылей "на расстоянии вытянутой

руки" — 70 долл.

(б) Примеры

В примере, позаимствованном из Временных инструкций,

метод сопоставимой прибыли использован для определения

трансфертной цены при межфирменной продаже товара (Сб.

инстр., ст. 1.482-5T(g)). Зарубежная материнская корпорация

(FP) производит потребительские товары. Американская дочер-

няя компания (USS) закупает эти товары для продажи в США.

Аналогичные товары производятся другими компаниями, но они

не продаются неконтролируемым налогоплательщикам. За отсут-

ствием сопоставимых сделок и необходимой информации для

применения метода "издержки плюс" и метода цены при пере-

продаже, СВД использовала метод сопоставимой прибыли для

проверки цены, уплаченной дочерней компанией материнской

корпорации за реальную собственность, закупленную в 1994 г.

Американская дочерняя компания USS выбрана в качестве

рассматриваемой стороны из-за доступности необходимой ин-

формации. USS имела следующий финансовый профиль (долл.):

Текущие оборотные ак-

тивы Продажи

Стоимость проданных

товаров Закупки у FP

Прочие

Эксплуатационные рас-

ходы Операционная

прибыль

27 000 37 600 (4 600)

Для проверки трансфертной цены, уплаченной USS за потре-

бительские товар FP, СВД должна была определить сопостави-

мые с USS стороны (т.е. оптовых дистрибьюторов в таком же

сегменте промышленности, в каком выполняются аналогичные

функции и предполагаются аналогичные риски). Поскольку обо-

ротный капитал играет важную роль в произведении операцион-

ной прибыли, СВД могла выбрать в качестве показателя уровня

прибыли норму прибыли на капитал. Расчет среднего соотноше-

ния операционных прибылей (ОР) и текущих оборотных активов

(ОА) для каждого из неконтролируемых дистрибьюторов и ум-

1992

310 000

500

000

393 000

350

000 43

000 80

1993

310 000

560

000

412

400

365

000 47

1994 Средняя

310 000 310 000

500 000

400

000

350

000 50

000

520

000

401

800

355

000 46

800 98

200

ножение этого соотношения на средние за три года текущие

оборотные активы USS дают следующие расчетные операционные

прибыли (СОР) для USS:

Несвязанные дист-

рибьюторы А В

С D Е F G Н I J

USS СОР

24 800

230

390

24 800

35 650

19 530

16 430

8 370

О Р / О А

8,0

23,3

16,9

8,0

11,5

6,3

5,3

2,7

8,5

7,5

196

8. Межфирменное ценообразование

8.04. Дробление прибыли

Если СВД придет к выводу, что товары, проданные дистрибью-

торами, недостаточно подобны для использования всех полученных

расчетных операционных прибылей, то экстремальные (крайние)

результаты можно отбросить и использовать межквартальный раз-

мах (т.е. значения между 25-м и 75-м персентилем). В данном при-

мере межквартальныи размах составляет от 19 530 до 35 650 долл.

Поскольку декларированная USS средняя операционная прибыль,

составляющая 20 000 долл., попадает в этот размах, то трансфертная

цена 1994 г., использованная USS, будет принята СВД, несмотря на

то, что в 1994 г. были получены операционные убытки. Если сред-

няя операционная прибыль за трехлетний период была бы равна

нулю, то СВД определила бы трансфертную цену, которая увеличила

бы операционную прибыль USS до медианы размаха "на рас-

стоянии вытянутой руки" (т.е. до 24 800 долл.) за 1994 г.

В другом примере из Временных инструкций, посвященном ли-

цензированию неосязаемой собственности, американская корпора-

ция — разработчик widgets — DevCo — разработала новый высоко-

технологичный продукт "high tech widget", который производится

заграничной дочерней компанией ManuCo в стране Н. ManuCo

продает эту продукцию МагкСо, американской дочерней компании

DevCo для распространения на территории Соединенных Штатов.

Корпорация-разработчик DevCo на 1994 г. взимает с ManuCo роялти

в размере 5%. Сопоставимые неконтролируемые сделки отсутст-

вуют. При проверке рассматриваемой стороной бьиа ManuCo, яв-

ляющаяся лицензиатом, со следующими финансовыми показателя-

ми (долл.):

1992

1993

1994

Средняя

Активы

24 000

25 000

26 000

25 000

Продажи ком-

25 000

30 000

35 000

30 000

пании МагкСо

Стоимость про- 6 250 7 500 8 750 7 500

данных товаров

Роялти

1 250

1 500

1 750

1 500

Прочие

5000

6000

7000

6000

Эксплуатаци- 1 000 1 000 1 000 1 000

онные расходы

Операционная 17 750 21500 25 250 21 500

прибыль

Допустим, что применение соответствующих показателей

уровня прибыли, полученных от сопоставимых компаний дают

межквартальныи размах расчетной операционной прибыли в

пределах от 3 тыс^ долл. до 4,5 тыс. долл. с медианой, равной

3,75 тыс. долл. Поскольку декларированная ManuCo средняя

операционная прибыль в 21,5 тыс. долл. выходит за пределы

размаха "на расстоянии вытянутой руки", СВД должно внести

поправку в роялти, считающуюся выплаченной материнской

корпорации DevCo, в сторону увеличения на 21,5 тыс. долл. (т.е.

на разницу между 25,25 тыс. долл., составивших операционную

прибыль в 1994 г., и медианой размаха "на расстоянии вытяну-

той руки" в размере 3,75 тыс. долл.).

8.04. Дробление прибыли (Profit Split)

Суды, разбирающие дела о межфирменных ценах, часто при-

бегают к распределению прибыли путем некоего "дробления

прибыли", когда связанные корпорации (например, американ-

ская материнская ParentCo и заграничная дочерняя SubCo) рас-

сматриваются как экономическая единица. Тогда чистая прибьшь

распределяется между членами группы в соответствии с их эко-

номическим вкладом. Для распределения чистой прибыли между

материнской и дочерней компаниями суды часто используют

дробление прибыли в соотношении 50:50 или в близком соотно-

шении, до некоторой степени произвольном.

Например, в деле Eli Lilly & Co v. Commissioner (1988) амери-

канская материнская корпорация передала путем освобожденной

от налога сделки высокоприбыльные нематериальные активы,

включающие патенты и ноу-хау по производству лекарства Дэр-

вон (Darvon) только что организованной американской дочерней

компании в Пуэрто-Рико Lilly P.R. Последняя производила Дэр-

вон и продавала американской материнской корпорации. СВД

заявила, что доход, декларированный американской материнской

корпорацией, был занижен по сравнению с доходом дочерней

компании Lilly P R В конце концов суд обратился к методу

Дробления прибыли. После распределения американской корпо-

рации возмещения ее расходов на маркетинговые мероприятия и

Дочерней компании прибыли на накладные расходы при произ-