Селезнева Н.Н. Налоговый менеджмент. Администрирование. Планирование. Учет

Подождите немного. Документ загружается.

260

плательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной полити-

ке для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных

с производством прлодукции.

Косвенные расходы на производство и реализацию в полном объ-

еме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода. К

расходам текущего периода относятся и внереализационные расходы.

В отношении отдельных видов расходов, по которым предусмот-

рены ограничения по размеру расходов, принимаемых для целей на-

логообложения, база для исчисления предельной суммы таких расхо-

дов определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.

♦ Порядок признания доходов и расходов

Существует два метода признания доходов и расходов от реали-

зации:

1.Метод начисления

2. Кассовый метод

Как было рассмотрено ранее, основным методом при определе-

нии прибыли является метод начисления. Кассовый метод использу-

ется организациями (за исключением банков), если в среднем за пре-

дыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (ра-

бот, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стои-

мость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.

Что касается внереализационных доходов и расходов, то дата

признания их устанавливается организацией самостоятельно в соста-

ве приказа об учетной политике.

♦ Порядок признания доходов по отчетным (налоговым) перио-

дам

По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым)

периодам, и в случае если связь между доходами и расходами не мо-

жет быть определена четко или определяется косвенным путем, дохо-

261

ды распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом

принципа равномерности признания доходов и расходов.

В случае если условиями договора предусмотрено получение до-

ходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмот-

рена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются

налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерно-

сти признания доходов и расходов.

♦ Методы оценки сырья и материалов

В соответствии с Налоговым кодексом при определении размера

материальных расходов при списании сырья и материалов, исполь-

зуемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ,

оказании услуг), в соответствии с принятой организацией учетной по-

литикой для целей налогообложения применяется один из следующих

методов оценки указанного сырья и материалов: метод оценки по

стоимости единицы запасов; метод оценки по средней стоимости; ме-

тод оценки по стоимости первых по времени приобретений (FIFO);

метод оценки по стоимости последних по времени приобретений

(LIFO). В учетной политике также закрепляются: группы запасов,

в отношении которых применяется соответствующий метод оценки и

порядок расчета средней стоимости (при выборе данного метода).

 Порядок оценки остатков незавершенного производства, ос-

татков готовой продукции, товаров отгруженных

Под незавершенным производством (НЗП) продукция (работы,

услуги) частичной готовности, не прошедшая всех операций обработ-

ки, предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включают-

ся законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП

относятся также остатки невыполненных заказов производств и остат-

ки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полу-

фабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при усло-

262

вии, что они уже подверглись обработке.

В учетной политике для целей налогообложения налогоплатель-

щик самостоятельно определяет порядок распределения прямых рас-

ходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию. Ус-

тановленный порядок должен применяться в течение не менее двух

налоговых периодов.

Если отнести прямые расходы к конкретному производственному

процессу по изготовлению данного вида продукции невозможно, в

учетной политике для целей налогообложения налогоплательщик са-

мостоятельно определяет механизм распределения указанных расхо-

дов с применением экономически обоснованных показателей.

Сумма остатков незавершенного производства на конец текущего

месяца включается в состав прямых расходов следующего месяца.

При окончании налогового периода сумма остатков незавершенного

производства на конец налогового периода включается в состав пря-

мых расходов следующего налогового периода.

В учетной политике предусматривается порядок оценки остат-

ков готовой продукции на складе на конец текущего месяца.

Оценка остатков готовой продукции на складе определяется как

разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки го-

товой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму

прямых затрат, приходящейся на выпуск продукции в текущем месяце

(за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остаток НЗП), и

суммой прямых затрат, приходящейся на отгруженную в текущем ме-

сяце продукцию.

Оценка остатков отгруженной, но не реализованной продукции

определяется налогоплательщиком как разница между суммой пря-

мых затрат, приходящейся на остатки отгруженной, но не реализован-

ной готовой продукции на начало периода, увеличенной на сумму

прямых затрат, приходящуюся на отгруженную продукцию в текущем

263

периоде (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остатки

готовой продукции на складе), и суммой прямых затрат, приходящей-

ся на продукцию, реализованную в текущем периоде.

♦ Метод оценки покупных товаров.

При реализации (имущества) товаров налогоплательщик вправе

уменьшить доходы от таких операций на стоимость реализованных

товаров или имущества, определяемую в следующем порядке:

при реализации покупных товаров - на стоимость приобретения

данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организа-

цией учетной политикой для целей налогообложения одним из сле-

дующих методов оценки покупных товаров:

-по стоимости первых по времени приобретения (FIFO);

-по стоимости последних по времени приобретения (LIFO);

-по средней стоимости (в случаях, когда с учетом технологических

особенностей невозможно применение методов FIFO и LIFO);

-по стоимости единицы товара.

♦ Порядок определения расходов по торговым операциям

В течение текущего месяца издержки обращения формируются в

соответствии с установленным порядком. При этом в сумму издержек

обращения включаются также расходы налогоплательщика - покупа-

теля товаров на доставку этих товаров, складские расходы и иные

расходы текущего месяца, связанные с приобретением, если они не

учтены в стоимости приобретения товаров, и реализации этих това-

ров. К издержкам обращения не относится стоимость приобретения

товаров по цене, установленной условиями договора. При этом нало-

гоплательщик имеет право сформировать стоимость приобретения то-

варов с учетом расходов, связанных с приобретением этих товаров.

Стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных

на конец месяца, не включается налогоплательщиком в состав расхо-

дов, связанных с производством и реализацией, до момента их реали-

264

зации. Порядок формирования стоимости приобретения товаров опре-

деляется налогоплательщиком в учетной политике для целей налого-

обложения и применяется в течение не менее двух налоговых перио-

дов.

Расходы текущего месяца разделяются на прямые и косвенные. К

прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реали-

зованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов

на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада на-

логоплательщика - покупателя товаров в случае, если эти расходы не

включены в цену приобретения указанных товаров. Все остальные

расходы, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными

расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Сумма прямых расходов в части транспортных расходов, относящаяся

к остаткам нереализованных товаров, определяется по среднему про-

центу за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало ме-

сяца в следующем порядке:

1) определяется сумма прямых расходов, приходящихся на оста-

ток нереализованных товаров на начало месяца и осуществленных в

текущем месяце;

2) определяется стоимость приобретения товаров, реализованных

в текущем месяце, и стоимость приобретения остатка нереализован-

ных товаров на конец месяца;

3) рассчитывается средний процент как отношение суммы пря-

мых расходов к стоимости товаров;

4) определяется сумма прямых расходов, относящаяся к остатку

нереализованных товаров, как произведение среднего процента и

стоимости остатка товаров на конец месяца.

 Организация планирования и учета амортизируемого имуще-

ства

Остаточная стоимость объектов амортизируемого имущества оп-

265

ределяется на 1-е число налогового периода, с начала которого учет-

ной политикой для целей налогообложения установлено изменение

метода начисления амортизации.

Если в учетной политике для целей налогообложения установлен

нелинейный метод начисления амортизации, для определения сум-

марного баланса амортизационных групп (подгрупп) остаточная

стоимость объектов амортизируемого имущества определяется исхо-

дя из срока их полезного использования, установленного при введе-

нии данных объектов в эксплуатацию, на 1-е число налогового перио-

да, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения

установлено применение нелинейного метода начисления амортиза-

ции.

Сумма начисляемой ежемесячно амортизации по объектам амор-

тизируемого имущества определяется следующим образом:

1) при применении нелинейного метода начисления амортизации

в составе амортизационных групп (подгрупп) - как произведение

суммарного баланса соответствующей амортизационной группы

(подгруппы) по остаточной стоимости на 1-е число месяца и нор-

мы амортизации, установленной НК РФ;

2) при применении линейного метода начисления амортизации -

как произведение первоначальной (восстановительной) стоимо-

сти и соответствующей нормы амортизации.

По основным средствам, передаваемым налогоплательщиком в

безвозмездное пользование, начиная с 1-го числа месяца, следующего

за месяцем, в котором произошла передача, начисление амортизации

не производится.

Аналогичный порядок применяется по основным средствам, пе-

реведенным по решению руководства организации на консервацию

продолжительностью свыше трех месяцев, а также по основным сред-

ствам, находящимся по решению руководства организации на рекон-

266

струкции и модернизации свыше 12 месяцев.

При прекращении договора безвозмездного пользования и воз-

врате основных средств налогоплательщику, а также при расконсер-

вации или завершении реконструкции (модернизации) амортизация

начисляется в установленном порядке, начиная с 1-го числа месяца,

следующего за месяцем, в котором произошли возврат основных

средств налогоплательщику, завершение реконструкции (модерниза-

ции) или расконсервация основного средства.

При внесении изменений в учетную политику для целей налого-

обложения, в соответствии с которым предусматривается переход от

применение линейного метода к применению нелинейного метода на-

числения амортизации, объекты, амортизация по которым в соответ-

ствии с внесенными налогоплательщиком изменениями в учетную по-

литику для целей налогообложения начисляется нелинейным мето-

дом, включаются в состав амортизационных групп (подгрупп) в целях

определения их суммарного баланса по остаточной стоимости, опре-

деленной на 1-е число налогового периода, с начала которого учетной

политикой для целей налогообложения установлено применение не-

линейного метода начисления амортизации.

При этом объекты амортизируемого имущества в целях опреде-

ления суммарного баланса амортизационных групп включаются в со-

став этих групп исходя из срока полезного использования таких объ-

ектов, установленного при введении их в эксплуатацию.

При внесении изменений в учетную политику для целей налого-

обложения, в соответствии с которым предусматривается переход от

применения нелинейного метода к применению линейного метода на-

числения амортизации, определяется остаточная стоимость объектов

амортизируемого имущества на 1-е число налогового периода, с нача-

ла которого учетной политикой для целей налогообложения установ-

лено применение линейного метода начисления амортизации.

267

При этом норма амортизации для каждого объекта амортизируе-

мого имущества определяется исходя из оставшегося срока полезного

использования объекта амортизируемого имущества.

♦ Порядок определения нормы амортизации по объектам основ-

ных средств, бывшим в эксплуатации:

– по основным средствам, бывшим в употреблении, норма амор-

тизации определяется с учетом срока эксплуатации имущества преды-

дущими собственниками;

– по основным средствам, бывшим в употреблении, норма амор-

тизации определяется без учета срока эксплуатации имущества пре-

дыдущими собственниками;

– по основным средствам, бывшим в употреблении, норма амор-

тизации определяется организацией самостоятельно.

 Создание резерва предстоящих расходов на ремонт основных

средств

Сумма расходов на ремонт основных средств формируется с уче-

том всех расходов на ремонт, включая стоимость запасных частей и

расходных материалов, расходов на оплату труда работников и про-

чих расходов, связанных с ведением ремонта собственными силами, а

также с учетом затрат на оплату работ, выполненных сторонними си-

лами.

Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт рассчиты-

ваются, исходя из совокупной стоимости основных средств и норма-

тивов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятель-

но в учетной политике для целей налогообложения.

Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма

первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств,

введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового пе-

риода.

При определении нормативов отчислений в резерв предстоящих

268

расходов на ремонт основных средств необходимо определить пре-

дельную сумму таких отчислений, исходя из периодичности осущест-

вления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов

основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и смет-

ной стоимости указанного ремонта. При этом предельная сумма ре-

зерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превы-

шать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложив-

шуюся за последние три года. Если налогоплательщик осуществляет

накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов

капитального ремонта основных средств в течение более одного нало-

гового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоя-

щих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на

сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходя-

щегося на соответствующий налоговый период в соответствии с гра-

фиком проведения указанных видов ремонта при условии, что в пре-

дыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты

не осуществлялись.

Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных

средств в течение налогового периода списываются на расходы рав-

ными долями на последнее число соответствующего отчетного (нало-

гового) периода; сумма фактически осуществленных затрат на прове-

дение ремонта списывается за счет средств указанного резерва.

В случае, если сумма фактически осуществленных затрат на ре-

монт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает

сумму созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных

средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в со-

став прочих расходов на дату окончания налогового периода.

Если на конец налогового периода остаток средств резерва пред-

стоящих расходов на ремонт основных средств превышает сумму

фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на

269

ремонт, то сумма такого превышения на последнюю дату текущего

налогового периода для целей налогообложения включается в состав

доходов налогоплательщика.

Если в соответствии с учетной политикой для целей налогообло-

жения и на основании графика проведения капитального ремонта ос-

новных средств налогоплательщик осуществляет накопление средств

для финансирования указанного ремонта в течение более одного на-

логового периода, то на конец текущего налогового периода остаток

таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей на-

логообложения.

 Формирование резерва предстоящих расходов на оплату от-

пусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу

лет

Равномерный учет для целей налогообложения предстоящих рас-

ходов на оплату отпусков работников требует отражения в учетной

политике для целей налогообложения принятый способ резервирова-

ния таких расходов, определения предельной суммы отчислений и

ежемесячного процента отчислений в указанный резерв.

Для этого составляется специальный расчет (смета), в котором

отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный ре-

зерв.

Расходы на формирование резерва предстоящих расходов на оп-

лату отпусков относятся на счета учета расходов на оплату труда со-

ответствующих категорий работников.

На конец налогового периода проводится инвентаризация начис-

ленного резерва. Недоиспользованные на последнее число текущего

налогового периода суммы указанного резерва подлежат обязатель-

ному включению в состав налоговой базы текущего налогового пе-

риода. При недостаточности средств фактически начисленного резер-

ва, подтвержденного инвентаризацией на последний день налогового