Свешникова И.В. Международные стандарты аудита. Учебно-методический комплекс

Подождите немного. Документ загружается.

Одним из преимуществ, которое обеспечивается МФБ, яв-

ляется общая терминология, используемая в МСФО и МСА.

Благодаря этому обеспечивается единство взглядов на цели и

объекты аудита между аудиторами и представителями аудируе-

мых лиц, отвечающими за подготовку финансовой отчетности.

Аудит финансовой отчетности в понимании МСФО и МСА

– это процесс, в ходе которого аудитору предоставляется воз-

можность выразить мнение в отношении того, подготовлена ли

финансовая отчетность по всем существенным аспектам в соот-

ветствии с установленными принципами финансовой отчетно-

сти. В качестве основы могут выступать как международные,

так и национальные стандарты финансовой отчетности. Если

аудируемый субъект составляет отчетность в соответствии с

МСФО, то при проведении аудита возникает необходимость в

использовании практически всех введенных в действие стандар-

тов финансовой отчетности.

В международных стандартах аудита встречаются прямые

ссылки на МСФО и другие документы, разработанные СМСБУ

Так, в МСА 200 «Цель и общие принципы аудита финансо-

вой отчетности» в качестве основ финансовой отчетности, кото-

рым должна соответствовать проверяемая информация, первы-

ми названы Международные стандарты финансовой отчетности.

В МСА 320 «Существенность в аудите» понятие «сущест-

венность» определено в соответствии с «Принципами подготов-

ки и составления финансовой отчетности», разработанными

МССБУ.

Так же как в МСА 550 «Связанные стороны», определения,

касающиеся связанных сторон, приведены в МСБУ 24 «Раскры-

тие информации о связанных сторонах». Помимо этого, аудитор

должен проверить раскрытие в отчетности взаимоотношений и

операций со связанными сторонами, перечисленными в МСБУ

24. Данные требования не относятся к случаям проверки пред-

приятий государственного сектора.

Типология последующих событий, перечисленных в МСА

560 «Последующие события», определена в МСБУ 10 «События

после отчетной даты».

Новая редакция МСА 570 «Допущение о непрерывности

деятельности предприятия» включает ссылки на «Принципами

подготовки и составления финансовой отчетности» по поводу

определения допущения, уместности его применения и понятия

«существенная неопределенность».

Согласно МСА 700 «Заключение независимого аудитора по

полному комплекту финансовой отчетности общего назначе-

ния» аудитор должен определить, подготовлена ли финансовая

отчетность в соответствии с признанными основами финансовой

отчетности, в качестве которых могут выступать МСБУ и ФО.

Заключение по обзору финансовой отчетности, предусмот-

ренное Международным стандартом № 2400 «Задание по обзору

финансовой отчетности», должно содержать оценку ее соответ-

ствия установленным основам финансовой отчетности, которы-

ми могут быть МСБУ и ФО.

Перечисленные ссылки, включенные в текст МСА, дают

возможность аудитору получить представление о целях, объеме

и методах проверки информации, представленной в финансовой

отчетности, составленной в соответствии с МСФО.

Международные стандарты аудита как перечень требований

к общему порядку аудита и его процедурам вполне применимы

к той системе бухгалтерского учета и подготовки отчетности,

которая в настоящее время существует в России, и многие рос-

сийские аудиторские фирмы с успехом применяют их в своей

работе, тем более, что по содержанию больших противоречий

между МСА и российскими стандартами нет.

МСА ни в коем случае не смогут заполнить пробел россий-

ских компаний в МСФО. Тем не менее российские аудиторские

фирмы, имеющие специалистов по МСФО, часто проверяют с

их помощью отчетность российских предприятий, подготовлен-

ную в соответствии с МСФО, т. е. хорошо владеют и теми и

другими стандартами. Как следствие, они могут консультиро-

вать различных клиентов в области применения и внедрения

МСФО в России. Именно в данном аспекте проявляется взаимо-

связь МСА и МСФО в российских условиях.

2.2.3. Перспективы разработки стандартов аудита в

России в соответствии с международными

требованиями

Развитие стандартов бухгалтерского и финансового учета

оказывает влияние на эволюцию стандартов аудита. Более того,

продвижение в России международных стандартов аудита зави-

сит от внедрения и применения в учетной практике междуна-

родных стандартов финансовой отчетности. Это проявляется в

содержании документов, разработанных с целью гармонизации

бухгалтерского учета и аудита в соответствии с международны-

ми стандартами.

1 июля 2004 г. была одобрена Приказом МФ РФ Концепция

развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Фе-

дерации на среднесрочную перспективу. В работе над Концеп-

цией приняли участие Минэкономразвития, Федеральная служ-

ба по финансовым рынкам, Центральный банк, Федеральная

служба по статистике, Миннауки, МНС РФ. Концепция была

обсуждена с профессиональными общественными бухгалтер-

скими и аудиторскими объединениями, научными организация-

ми, вузами, коммерческими организациями. В документе учтен

мировой опыт и рекомендации ряда международных организа-

ций. Концепция связывает дальнейшее развитие бухгалтерского

учета и отчетности в стране с активизацией использования

МСФО непосредственно хозяйствующими субъектами и в регу-

лировании учета и отчетности.

Реализация Концепции осуществляется по специальным

планам, охватывающим все выделенные направления развития

бухгалтерского учета и отчетности. При этом изменения в бух-

галтерском учете и отчетности, в том числе переход на МСФО,

предполагается проводить постепенно с учетом потребностей и

готовности профессиональной и другой заинтересованной об-

щественности, а также органов государственной власти. С этой

целью приказом Министерства финансов РФ был утвержден

«План мероприятий МФ РФ на 2004–2007 годы по реализации

Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на

среднесрочную перспективу» от 16 сентября 2004 г. № 263.

Основными направлениями развития бухгалтерского учета

и отчетности, согласно принятой Концепции, являются:

1) повышение качества информации, формируемой в бух-

галтерском учете и отчетности;

2) создание инфраструктуры применения МСФО;

3) изменение системы регулирования бухгалтерского учета

и отчетности;

4) усиление контроля качества бухгалтерской отчетности;

5) существенное повышение квалификации специалистов,

занятых организацией и ведением бухгалтерского учета и от-

четности, аудитом бухгалтерской отчетности, а также пользова-

телей бухгалтерской отчетности.

Качество бухгалтерской информации зависит от того, на-

сколько эффективно осуществляется контроль качества бухгал-

терской отчетности. Концепция гласит: «Основой системы кон-

троля должен быть институт аудита как форма независимой

проверки бухгалтерской отчетности хозяйствующих субъектов

лицами, обладающими необходимой квалификацией и наделен-

ными соответствующими полномочиями. В этом отношении

институт аудита выступает одним из основных инструментов

развития бухгалтерского учета и отчетности. Предпосылками

действенности аудита бухгалтерской отчетности являются: а)

качественные стандарты аудиторской деятельности, соответст-

вующие Международным стандартам аудита;

б) четкие правила независимости аудиторских организаций

и аудиторов;

в) непреложное следование аудиторских организаций и ау-

диторов Кодексу профессиональной этики;

г) единые квалификационные требования к аудиторам, не-

зависимо от того, в какой отрасли или сфере экономики они ве-

дут деятельность;

д) высокий квалификационный уровень (в том числе в об-

ласти МСФО) аудиторов, обеспечиваемый системой аттестации

и повышения квалификации, включая квалификационный экза-

мен;

е) контроль качества работы аудиторских организаций и

аудиторов со стороны прежде всего профессиональных общест-

венных объединений;

ж) эффективная система государственно-общественного

надзора за аудиторскими организациями и аудиторами».

С целью развития института аудита как основного элемента

системы контроля качества бухгалтерской отчетности в План

мероприятий по реализации Концепции развития бухгалтерско-

го учета и отчетности в РФ включены не только задачи по бух-

галтерскому учету, но и по аудиту. К таким задачам относятся:

1. Подготовка изменений и дополнений к Федеральному

закону «Об аудиторской деятельности», в том числе введение

обязательного аудита консолидированной финансовой отчетно-

сти по МСФО.

2. Разработка проектов федеральных правил (стандартов)

аудиторской деятельности на основе международных стандар-

тов аудита и представление их в Правительство РФ.

3. Разработка предложений по совершенствованию правил

независимости аудиторских организаций и аудиторов в соответ-

ствии с мировым опытом.

4. Разработка предложений по введению единых квалифи-

кационных требований к аудиторам, в том числе в области ау-

дита финансовой отчетности, подготовленной по МСФО.

5. Повышение уровня контроля качества работы аудитор-

ских организаций и аудиторов, в том числе обеспечение единых

подходов к содержанию, формам и методам такого контроля.

В результате осуществления ряда мер по данным направле-

ниям система бухгалтерского учета и отчетности будет отвечать

реальным и современным потребностям рыночной экономики, а

бухгалтерская и аудиторская профессия выйдут на качественно

новый этап своего развития.

С введением в действие большой группы федеральных

стандартов соответствующие правила (стандарты), одобренные

Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ, в

дальнейшем будут подлежать отмене. Принятие очередной

группы стандартов аудиторской деятельности обеспечит даль-

нейшее развитие нормативно-правовой базы аудита в России и

тем самым – создание базы, в полной мере сопоставимой с ана-

логичными системами стандартов в странах с развитой рыноч-

ной экономикой.

Тема 2.3. Понятие и цели заданий по обеспечению

уверенности

2.3.1. Основные принципы заданий по обеспечению

уверенности

Основные принципы проведения заданий, обеспечивающих

уверенность, представлены в Международных принципах за-

даний по обеспечению уверенности.

Международные принципы распространяются на публично

практикующих профессиональных бухгалтеров, которые вы-

полняют задания, обеспечивающие уверенность, предполагае-

мых пользователей, и ответственную сторону.

При выполнении задания, обеспечивающего уверенность,

аудитор должен руководствоваться:

• Кодексом этики профессиональных бухгалтеров, который

устанавливает фундаментальные этические принципы;

• Международными стандартами по контролю качества, ко-

торые устанавливают стандарты и предоставляют рекомендации

по разработке системы контроля качества аудиторской фирмы.

Для каждого задания, обеспечивающего уверенность, аудито-

ру следует применять фундаментальный принцип независимости,

который раскрывает факторы, представляющие угрозу независи-

мости, предпринимаемые меры предосторожности и защищает ин-

тересы общества. Аудиторские фирмы обязаны выявлять и оцени-

вать обстоятельства и взаимоотношения, которые таят угрозу неза-

висимости, а также предпринимать действия для устранения таких

угроз или для снижения их до приемлемого уровня.

Задание, обеспечивающее уверенность, – это задание, в

результате выполнения которого аудитор составляет заключе-

ние, которое предназначено для повышения уровня доверия

предполагаемых пользователей (иных, нежели ответственная

сторона) к выводам, сделанным в результате оценки или изме-

рения соответствия предмета изучения определенным критери-

ям. Вывод по результатам оценки или измерения предмета изу-

чения на основе определенных критериев – это информация,

которая является итогом применения критериев к предмету изу-

чения. Например:

а) признание, оценка, представление и раскрытие информа-

ции, отраженные в финансовой отчетности (вывод), которые

являются результатом применения принципов финансовой от-

четности, установленных Международными стандартами фи-

нансовой отчетности (критерии), к финансовому положению,

финансовым результатам деятельности и движению денежных

средств субъекта (предмет изучения);

б) предпосылка эффективности внутреннего контроля субъ-

екта (вывод), которая сделана в результате применения принци-

пов по оценке эффективности внутреннего контроля (критерии)

к фактическим условиям, процессам и процедурам, имеющимся

у фирмы-клиента (предмет изучения).

Термин «информация о предмете изучения» означает вывод

по результатам применения оценки или измерения предмета изу-

чения. В отношении информации о предмете изучения аудитор

собирает достаточные и уместные доказательства с целью полу-

чения разумного основания для выражения мнения в заключении

по результатам задания, обеспечивающего уверенность.

Информация о предмете изучения может быть выражена

ненадлежащим образом с точки зрения предмета изучения и

критериев, а также она может быть существенно искажена. Это

происходит в том случае, если информация о предмете изучения

не отражает надлежащим образом соответствие критериев

предмету изучения. Примером является ситуация, когда финан-

совая отчетность не представляет достоверно и объективно (или

объективно во всех существенных аспектах) финансовое поло-

жение, финансовые результаты деятельности и движение де-

нежных средств в соответствии с Международными стандарта-

ми финансовой отчетности, либо когда предпосылка о том, что

внутренний контроль является эффективным, не соответствует

во всех существенных аспектах установленным принципам.

В некоторых заданиях по обеспечению уверенности оценку

или измерение предмета изучения осуществляет ответственная

сторона. В этом случае информация о предмете изучения пред-

ставляет предпосылку ответственной стороны, которая обнаро-

дуется для предполагаемых пользователей. Такие задания назы-

ваются «задания, основанные на предпосылке». В других зада-

ниях по обеспечению уверенности аудитор либо сам проводит

оценку или измерение предмета изучения, либо получает заяв-

ления от ответственной стороны, которая провела оценку и из-

мерение предмета изучения и результаты которых неизвестны

предполагаемым пользователям. В этом случае информация о

предмете изучения сообщается предполагаемым пользователям

в заключении по результатам задания. Такие задания называют-

ся «заданиями, предполагающими составление отчета».

Различаются два типа заданий, обеспечивающих уверен-

ность, которые может выполнить аудитор: задание, обеспечи-

вающее разумную уверенность, и задание, обеспечивающее ог-

раниченную уверенность. Целью задания, обеспечивающего ра-

зумную уверенность, является снижение риска задания до при-

емлемо низкого уровня в данных обстоятельствах, в результате

чего аудитор может выразить положи тельное мнение. Целью

задания, обеспечивающего ограниченную уверенность, является

снижение риска задания до уровня, приемлемого в данных об-

стоятельствах, но более высокого, чем для задания, обеспечи-

вающего разумную уверенность, в результате чего аудитор мо-

жет вынести отрицательное заключение.

Не все задания могут быть отнесены к заданиям, обеспечи-

вающим уверенность. К ним относятся:

а) задания по выполнению согласованных процедур или

подготовке финансовой или иной информации;

б) оказание услуг по подготовке налоговых деклараций, в

результате которых заключение, содержащее выражение уве-

ренности, не представляется;

в) задания по управленческому или налоговому консульти-

рованию.

Не относятся к заданиям, обеспечивающим уверенность,

которые формально отвечают определению данного термина,

следующие задания:

1) задания, целью которых является выступление аудитора

в качестве эксперта в суде по бухгалтерским, аудиторским, на-

логовым и другим вопросам;

2) задания, которые предполагают выражение профессио-

нального мнения, точки зрения или формулировок, на основе

которых пользователь может получить какую-либо уверенность,

при условии, что выполняются все нижеследующие условия:

а) данное мнение, точка зрения или формулировка имеют

косвенное отношение к предмету задания;

б) любой письменный отчет или заключение по результатам

задания ограничен для его применения только предполагаемыми

пользователями, прямо указанными в этом документе;

в) с предполагаемыми пользователями достигнуто пись-

менное согласие в отношении того, что данное задание не явля-

ется заданием, обеспечивающим уверенность;

г) в отчете или заключении исполнителя не указано, что дан-

ное задание является заданием, обеспечивающим уверенность.

Если аудитор готовит заключение по заданию, которое не явля-

ется заданием, обеспечивающим уверенность, то он должен пред-

принять необходимые меры, чтобы не вводить пользователей в за-

блуждение относительно того, что данное заключение не обеспечи-

вает уверенности. Для этого в документе рекомендуется избегать:

а) ссылок на Основные принципы заданий по обеспечению

уверенности, Международные стандарты аудита, Международ-

ные стандарты заданий по обзорным проверкам, Международ-

ные стандарты по заданиям, обеспечивающим уверенность;

б) ненадлежащего использования слов «уверенность», «ау-

дит» или «обзорная проверка»;

в) утверждений, которые можно ошибочно истолковать как

заключение, направленное на повышение доверия предполагае-

мых пользователей относительно выводов по результатам оцен-

ки или измерения соответствия предмета изучения отдельным

критериям.

Аудитор и ответственная сторона могут договориться о

применении Основных принципов к заданию, которое не пред-

полагает других пользователей, кроме ответственной стороны,

но предполагает соблюдение всех других требований междуна-

родных стандартов в части проведения аудита, обзорных прове-

рок и сопутствующих аудиту услуг. В этом случае в заключение

аудитора включается фраза о том, что данный документ предна-

значен только для ответственной стороны.

Принятие задания. Аудитор вправе принять задание по

обеспечению уверенности только в том случае, если предвари-

тельная информация свидетельствует о том, что:

1) в ходе выполнения задания будут соблюдены необходи-

мые этические требования, в том числе требования о независи-

мости и профессиональной компетентности;

2) принимаемое задание отвечает следующим характери-

стикам:

а) предмет изучения носит надлежащий характер;

б) используемые критерии являются подходящими и дос-

тупны предполагаемым пользователям;

в) аудитор имеет необходимый доступ к достаточным и

уместным доказательствам, подтверждающим его заключение;

г) заключение аудитора как для задания, предоставляющего

разумную уверенность, так и для задания, предоставляющего огра-

ниченную уверенность, будет подготовлено в письменной форме;

д) исполнитель убежден в разумной цели задания. Если

ожидается существенное ограничение объема работы аудитора,

то считается, что у задания нет разумной цели. Аудитору следу-

ет воздержаться от принятия задания, если он предполагает, что

клиент собирается связать его имя с предметом изучения ненад-

лежащим образом.

Если возможное задание не может быть принято в качестве

задания, обеспечивающего уверенность, по причине того, что

оно не отвечает соответствующим характеристикам, то клиент

может сформулировать иное задание, которое отвечало бы по-

требностям предполагаемых пользователей. Таким образом:

1) если предложенные критерии признаны неподходящими,

задание, обеспечивающее уверенность, может быть выполнено,

если:

а) какие-либо стороны или грани предмета изучения подхо-

дят для данных критериев (в этом случае задание может быть

выполнено только в отношении этих сторон или граней, но в

заключении по результатам задания должно быть четко указано,

что задание не проводилось в отношении предмета изучения в

целом); б) можно предложить или разработать альтернативные

критерии, которые подходили бы к первоначально предложен-

ному предмету изучения;

2) клиент может согласиться на проведение задания, кото-

рое не является заданием, обеспечивающим уверенность, а

представляет собой консультации или выполнение согласован-

ных процедур.

Однажды приняв задание, обеспечивающее уверенность,

аудитор не вправе без разумных на то оснований изменить зада-

ние на задание, которое не обеспечивало бы уверенности, либо

заменить задание, обеспечивающее разумную уверенность, на

задание, обеспечивающее ограниченную уверенность. Такими

основаниями могут служить обстоятельства, изменившие требо-

вания предполагаемых пользователей, либо недопонимание ха-

рактера задания. Если изменение характера задания произошло,

исполнителю не следует игнорировать доказательства, получен-

ные до того, как произошло изменение.

Элементы задания. Задание, обеспечивающее уверен-

ность, включает следующие основные элементы:

а) трехсторонние взаимоотношения, включающие аудитора

(исполнителя), ответственную сторону и предполагаемых пользо-

вателей;

б) предмет изучения;