Кочинев Ю.Ю. Аудит

Подождите немного. Документ загружается.

износ, рекомендации изготовителя, нормативно-правовые ограничения и пр.

Срок полезного использования может быть увеличен в результате

реконструкции или модернизации основного средства.

Сумма амортизационных отчислений должна быть определена исходя из

принятого способа начисления амортизации по первоначальной (остаточной)

стоимости и срока полезного использования.

Начисление амортизации должно начинаться с первого числа месяца,

следующего за месяцем принятия объекта к учету, заканчиваться с первого

числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости либо

списания объекта.

Амортизация не должна начисляться только при консервации основного

средства (более 3 месяцев) и его восстановлении (ремонте, реконструкции,

модернизации), длящемся более 12 месяцев.

Источники информации:

• карточка счета 02 «Амортизация основных средств»;

• инвентарные карточки учета основных средств (форма ОС-6);

• расчеты амортизационных отчислений;

• системные документы, связанные с определением срока полезного

использования (приказы, рекомендации изготовителей и пр.).

Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение документов,

пересчет расчетов бухгалтерии, опрос, подтверждение (например,

организации-изготовителя), аналитические процедуры.

Своевременность проведения инвентаризации основных средств.

Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета инвентаризация

основных средств должна быть проведена перед составлением годовой

бухгалтерской отчетности (допускается проведение один раз в три года), при

смене материально ответственных лиц, при выявлении фактов хищения, в

случае чрезвычайных ситуаций (пожар, наводнение и т. д.), при реорганизации

или ликвидации организации.

Аудитор может оценить своевременность проведения инвентаризации из

соответствующего акта путем его просмотра, а также применением процедуры

опроса. Если инвентаризация осуществляется в момент присутствия аудитора в

организации, то аудитор может оценить надежность данного средства контроля,

например, путем наблюдения за проведением инвентаризации.

Ведение аналитического учета по отдельным инвентарным объектам

основных средств. Аналитический учет по отдельным инвентарным объектам

основных средств должен вестись так, чтобы была обеспечена возможность

получения информации о наличии и движении основных средств бухгалтерской

отчетности. Источники информации:

• ведомости аналитического учета по счетам 01 «Основные средства», 02

«Амортизация основных средств»;

• инвентарные карточки основных средств (форма ОС-6).

Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение документов,

опрос.

Полнота и правильность раскрытия информации об основных

средствах в отчетности. В бухгалтерской отчетности должна быть раскрыта по

крайней мере следующая информация об основных средствах: первоначальная

стоимость, начисленная амортизация на начало и конец отчетного года,

движение основных средств по группам, оценка основных средств, полученных

по договорам мены и дарения, изменение стоимости основных средств,

принятые сроки полезного использования по группам, способы начисления

амортизации по группам, объекты недвижимости, находящиеся в процессе

государственной регистрации.

Источники информации:

• оборотно-сальдовые ведомости по счетам 01 «Основные средства», 02

«Амортизация основных средств»;

• баланс (форма № 1);

• приложение к балансу (форма № 5);

• пояснительная записка.

Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение документов.

Своевременность постановки на учет в налоговом органе по месту

нахождения объектов недвижимости и транспортных средств. При наличии

в организации таких основных средств, как объекты недвижимости и

транспортные средства, организация обязана встать на налоговый учет по месту

(местам) нахождения недвижимости и месту (местам) регистрации

транспортных средств.

Аудитору следует проверить факт постановки на налоговый учет в

подобном случае, так как нарушение срока постановки на учет влечет штраф

5-10 тыс. руб., а уклонение от постановки – штраф в размере 10 (20%)

полученных доходов.

Источник информации – свидетельство о постановке на налоговый учет,

аудиторская процедура – просмотр этого документа.

5.3. Проверка нематериальных активов

Законодательные и нормативные акты, используемые аудитором при

проверке нематериальных активов:

• Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г.

№ 129-ФЗ;

• Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности

в РФ (Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 г. № 34н);

• План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной

деятельности организаций и Инструкция по его применению (Приказ Минфина

РФ от 31.10.2000 г. № 94н);

• Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых

обязательств (Приказ Минфина РФ от 13.06.1995 г. № 49);

• Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов»

ПБУ 14/2007 (Приказ Минфина РФ от 27.12.2007 г. № 153н);

• Гражданский кодекс РФ, часть IV от 18.12.2006 г.;

• Унифицированные формы первичной учетной документации по учету…

нематериальных активов… (Постановление Госкомстата РФ от 30.10.1997 г.

№ 71а).

Задачи проверки нематериальных активов следующие:

• правильность отнесения активов к нематериальным;

• наличие документального оформления нематериальных активов;

• правильность оценки первоначальной стоимости нематериальных

активов;

• обоснованность последующей оценки нематериальных активов;

• правильность оформления и отражения в учете операций по поступлению

и выбытию нематериальных активов;

• правильность определения срока полезного использования

нематериальных активов и начисления амортизационных отчислений;

• последовательность применения учетной политики в отношении выбора

способа начисления и отражения в учете амортизации нематериальных активов;

• ведение аналитического учета по отдельным объектам нематериальных

активов;

• полнота раскрытия информации о нематериальных активах в отчетности.

Правильность отнесения активов к нематериальным. В соответствии с

Положением «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007) к нематериальным

активам относятся такие активы, как:

• произведения науки, литературы, искусства;

• программы для ЭВМ;

• изобретения;

• полезные модели;

• селекционные достижения;

• секреты производства (ноу-хау);

• товарные знаки и знаки обслуживания.

В составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация,

возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного

комплекса (в целом или его части).

Для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального

актива необходимо единовременное выполнение следующих условий:

• объект способен приносить организации экономические выгоды в

будущем, в частности объект предназначен для использования в производстве

продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих

нужд организации либо для использования в деятельности, направленной на

достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в

предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с

законодательством Российской Федерации);

• организация имеет право на получение экономических выгод, которые

данный объект способен приносить в будущем, а также имеются ограничения

доступа иных лиц к таким экономическим выгодам (контроль над объектом);

• возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от

других активов;

• объект предназначен для использования в течение длительного времени,

т. е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев

или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

• организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев

или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

• фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно

определена;

• отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является

инвентарный объект.

Инвентарным объектом нематериальных активов признается совокупность

прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении

исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на

средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке,

предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций. В

качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может

признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых

результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное

аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление,

мультимедийный продукт, единая технология).

Для удостоверения в обоснованности включения активов в состав

нематериальных и правильности формирования их инвентарных объектов

аудитор может подвергнуть проверке карточки учетов нематериальных активов

(форма НМА-1) путем просмотра этих документов.

Характерные ошибки:

• включение в состав нематериальных активов активов, имеющих

материально-вещественную форму (например, дискеты с записью программы

для ЭВМ);

• списание расходов на приобретение (создание) нематериальных активов

на текущие расходы, что приводит к неправильному отражению в учете

нематериальных активов.

Наличие документального оформления нематериальных активов.

Нематериальные активы согласно требованию ПБУ 14/2007 должны быть

надлежащим образом документально оформлены (организация должна иметь

надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого

актива и права данной организации на результат интеллектуальной

деятельности или средство индивидуализации – патенты, свидетельства, другие

охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на

результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации,

документы, подтверждающие переход исключительного права без договора, и

т. п.).

Исключительное право на произведение науки, литературы, искусства у

организации может возникнуть по договору об отчуждении исключительного

права.

Исключительное право на изобретение оформляется патентом (договором

об отчуждении исключительного права), который выдается (регистрируется)

Российским агентством по патентам и товарным знакам (Роспатентом).

Исключительное право на полезную модель, товарный знак, знак

обслуживания оформляется свидетельством (либо договором об отчуждении

исключительного права), которое выдается (регистрируется) также

Роспатентом.

Исключительное право на программу для ЭВМ оформляется

свидетельством (договором об отчуждении исключительного права), которое

может быть получено (договор – зарегистрирован) в Российском агентстве по

охране авторских прав программ для ЭВМ (РосАПО).

Исключительное право на селекционные достижения оформляется

патентом, который выдается Государственной комиссией РФ по испытанию и

охране селекционных достижений.

Исключительное право на секрет производства (ноу-хау) у организации

может возникнуть либо в силу его создания, либо по договору об отчуждении

исключительного права.

Указанные выше патенты и свидетельства должны быть выданы на имя

проверяемой аудитором организации.

Документальным оформлением деловой репутации как нематериального

актива являются документы, свидетельствующие о приобретении предприятия

в целом как имущественного комплекса (договор купли-продажи предприятия,

зарегистрированный соответствующим государственным органом,

передаточный акт и т. д. – см. ст. 559-565 ГК РФ).

Источники информации: патенты, свидетельства, прочие указанные выше

документы.

Аудиторская процедура: просмотр этих документов.

Характерная ошибка: отсутствие документов, подтверждающих права

организации на отраженный в учете нематериальный актив.

Правильность оценки первоначальной стоимости нематериальных

активов. Оценка первоначальной стоимости нематериальных активов зависит

от способа их поступления в организацию.

Первоначальная стоимость нематериальных активов в случае их покупки

или создания должна быть оценена в сумме затрат на их приобретение

(создание), за исключением возмещаемых налогов.

При безвозмездном получении нематериального актива или получении его

по договору отчуждения исключительного права с оплатой неденежными

средствами первоначальная стоимость должна быть оценена исходя из

рыночной стоимости.

При внесении нематериального актива в уставный капитал его

первоначальная стоимость определяется исходя из оценки, согласованной

учредителями в учредительном договоре, но не выше оценки эксперта.

Первоначальная стоимость такого нематериального актива, как деловая

репутация, должна быть определена как разница между суммой, уплаченной

при покупке предприятия в целом как имущественного комплекса и суммой

всех приобретенных активов и обязательств по бухгалтерскому балансу (при

покупке на аукционе – по оценочной стоимости).

Источники информации: обороты счета 08 «Вложения во внеоборотные

активы», карточки учета нематериальных активов (форма НМА-1).

Аудиторские процедуры: опрос, просмотр документов, сравнение

документов.

Характерная ошибка – невключение в первоначальную стоимость

нематериального актива затрат, связанных с его приобретением или созданием

(например, материалов, израсходованных в процессе проведения

опытно-конструкторских работ, необходимых для оформления заявки на

изобретение).

Обоснованность последующей оценки нематериальных активов.

Изменение фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива,

по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях

переоценки и обесценения нематериальных активов.

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало

отчетного года) переоценивать группы однородных нематериальных активов по

текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным

активного рынка указанных нематериальных активов.

При принятии решения о переоценке нематериальных активов, входящих в

однородную группу, следует учитывать, что в последующем данные активы

должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость, по которой они

отражаются в бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от

текущей рыночной стоимости.

Переоценка нематериальных активов производится путем пересчета их

остаточной стоимости.

Результаты переоценки принимаются при формировании данных

бухгалтерского баланса на начало отчетного года. Результаты переоценки не

включаются в данные бухгалтерского баланса предыдущего отчетного года, но

раскрываются организацией в пояснительной записке к бухгалтерской

отчетности предыдущего отчетного года.

Сумма дооценки нематериальных активов в результате переоценки

зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки

нематериального актива, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие

отчетные годы и отнесенной на счет учета нераспределенной прибыли

(непокрытого убытка), зачисляется на счет учета нераспределенной прибыли

(непокрытого убытка).

Сумма уценки нематериального актива в результате переоценки относится

на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). Сумма уценки

нематериального актива относится в уменьшение добавочного капитала

организации, образованного за счет сумм дооценки этого актива, проведенной в

предыдущие отчетные годы. Превышение суммы уценки нематериального

актива над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал

организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные

годы, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого

убытка). Сумма, отнесенная на счет учета нераспределенной прибыли

(непокрытого убытка), должна быть раскрыта в бухгалтерской отчетности

организации.

При выбытии нематериального актива сумма его дооценки переносится с

добавочного капитала организации на счет учета нераспределенной прибыли

(непокрытого убытка) организации.

Нематериальные активы могут проверяться на обесценение в порядке,

определенном Международными стандартами финансовой отчетности.

Источники информации: обороты счета 04 «Нематериальные активы»,

карточки учета нематериальных активов (форма НМА-1).

Аудиторские процедуры: опрос, просмотр документов, сравнение

документов.

Правильность оформления и отражения в учете операций по

поступлению и выбытию нематериальных активов. Поступление и выбытие

нематериальных активов должно отражаться дебетовыми и кредитовыми

оборотами на счете 04 и может иметь место: поступление – в случае создания

собственными силами (с привлечением сторонних организаций или без),

получение по договору отчуждения исключительного права (с оплатой

денежными, неденежными средствами или безвозмездно), получение в виде

вклада в уставный капитал, покупки предприятия в целом (деловая репутация);

выбытие – в случае передачи по договору отчуждения исключительного права

(продажа с оплатой денежными или неденежными средствами, передача

безвозмездно, передача во вклад в уставный капитал), списание вследствие

прекращения использования для производственных или управленческих нужд.

Правильность оформления и отражения в учете указанных операций может

быть установлена проверкой следующих документов:

• карточка счета 04 «Нематериальные активы»;

• первичные и системные документы, связанные с созданием