Щекин Д.М. Налоговые риски и тенденции развития налогового права

Подождите немного. Документ загружается.

В Методических рекомендациях по рассмотрению дел, связанных с возмещением налога на

добавленную стоимость, одобренных Президиумом ФАС МО 22 февраля 2006 г., изложена позиция, которая

выражает так называемый принцип формальной истины: в случае непредставления налогоплательщиком в

налоговый орган затребованных им документов судом не может быть удовлетворено заявленное требование

о возмещении налога и признании незаконным решения налоговой инспекции <1>.

--------------------------------

<1> Следует отметить, что занятие этой позиции ФАС МО тем более удивительно, что в п. 29

Постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части

первой Налогового кодекса Российской Федерации" изложена обратная позиция, согласно которой суд

обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в

обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись

ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные п. 5 ст. 100 НК РФ.

Таким образом, если плательщик не представил при налоговой проверке документы, то он лишается

по этой позиции права их представить в суд. Формализм этого подхода очевиден. Плательщик может быть

прав по закону и иметь все документы в обоснование законности своих действий, но формальное их

непредставление в налоговый орган повлечет признание решения налогового органа о доначислении налога,

пени и штрафа законным.

Эта позиция является одним из проявлений формализма в судебной практике по отношению к

реализации прав налогоплательщиков. КС РФ в своем Постановлении от 28 октября 1999 г. N 14-П указал,

что в случае формального применения условий нормы, без исследования всех обстоятельств дела, право

лица на реализацию своих прав, в отношении которого применяется какая-либо правовая норма,

оказывается существенно ущемленным. По этому основанию КС РФ, по сути, признал позицию ФАС МО не

соответствующей Конституции РФ. Позиция КС РФ, выраженная в Определении от 12 июля 2006 г. N 266-

О, состоит в запрете на применение формального подхода, когда суд отказывает налогоплательщику в

реализации его прав по причине непредставления документов в налоговый орган. Таким образом, можно

сказать, что в этой части ситуация должна быть исправлена.

Однако формализм в судебной практике по отношению к правам налогоплательщика проявляется не

только в ограничении его прав на представление доказательств. Проблема дефектных счетов-фактур

является еще одним таким проявлением. Например, когда нет сомнений в том, что НДС уплачен

налогоплательщиком контрагенту, но есть формальные недостатки в счете-фактуре, то судебная практика

отказывает налогоплательщику в праве на вычет НДС. КС РФ в Определении от 15 февраля 2005 г. N 93-О,

по сути, поддержал эту позицию, отметив, что требование п. 2 ст. 169 НК РФ, согласно которому

налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-

фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога,

начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно,

направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь

ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета.

В судебной практике в настоящее время преобладает позиция, согласно которой несоблюдение

требований ст. 169 НК РФ, устанавливающей порядок оформления счетов-фактур, влечет определенные

последствия в виде отказа в принятии к налоговому вычету или возмещения сумм НДС, предъявленных

продавцом (см., например, Постановление ФАС СКО от 15 августа 2005 г. по делу N Ф08-3658/2005-1466А).

Эта позиция ведет к тому, что на основании формальных нарушений в оформлении контрагентом

счета-фактуры налогоплательщик лишается права на вычет НДС. При такой трактовке НДС превращается в

налог с оборота по ставке 18%. При этом недостатки в оформлении счета-фактуры никоим образом не

освобождают поставщика от уплаты НДС в бюджет. В этом контексте непонятно, для чего нужен такой

жесткий формальный подход к соблюдению требований по заполнению счетов-фактур, т.е. с отказом

налогоплательщику в праве на вычет.

С другой стороны, к формальным нарушениям налоговых органов судебная практика не применяет

формальный подход.

Согласно ст. 101 НК РФ (до 2007 г.) несоблюдение должностными лицами налоговых органов

требований этой статьи (процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности) может являться

основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. В п. 30

Постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части

первой Налогового кодекса Российской Федерации" отмечается, что по смыслу п. 6 ст. 101 Кодекса

нарушение должностным лицом налогового органа требований данной статьи не влечет безусловного

признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным. В данном случае суд

оценивает характер допущенных нарушений, их влияние на законность и обоснованность вынесенного

налоговым органом решения.

Таким образом, формальные нарушения процедуры привлечения налогоплательщика к

ответственности не могут послужить сами по себе основанием для незаконности решения налогового

органа.

Этот подход будет закреплен с 2007 г. в п. 14 ст. 101 НК РФ. Согласно этому пункту нарушение

существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для

отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к

ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к

ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся

обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе

рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение

возможности налогоплательщика представить объяснения. Основанием для отмены указанного решения

налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры

рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к

принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Таким образом, все иные нарушения - например, если налоговая проверка будет длиться в нарушение

НК РФ два года, - не повлекут за собой признания незаконным решения налогового органа по формальным

основаниям.

Еще одним проявлением тенденции к ослаблению правовых механизмов защиты является давление на

адвокатуру <1>. Такие факты - прямое нарушение Конституции РФ, которая гарантирует право на

получение квалифицированной правовой помощи.

--------------------------------

<1> См., например, Резолюцию конференции Адвокатской палаты г. Москвы от 22 ноября 2003 г. "Об

осуждении фактов давления на адвокатов" // Вестник Адвокатской палаты г. Москвы. 2003. N 2.

Ослабление правовых механизмов защиты личности происходит не только в налоговых

правоотношениях. При этом поразительным образом такое ослабление может наблюдаться и при

увеличении на уровне закона правовых гарантий. Например, после того как с принятием нового Уголовно-

процессуального кодекса Российской Федерации (далее - УПК РФ) в 2002 г. право санкционировать

заключение под стражу перешло от прокуратуры к судам, количество арестов во многих регионах не

снизилось, а возросло. Так, по данным Центра содействия реформам уголовного правосудия, до введения

нового УПК РФ в месяц арестовывалось около 22 тыс. человек, а после его введения количество

арестованных иногда достигало 36 тыс. человек в месяц. Причина - в мировоззрении судей, не привыкших

отказывать государству <1>.

--------------------------------

<1> Ведомости. 2005. 12 окт. N 191(1472).

Проведенный анализ законодательства и правоприменительной практики заставляет признать, что

существуют негативные тенденции в развитии российского налогового права. При этом есть ощущение, что

реально действующее налоговое право (как совокупность не только правовых норм, но и судебных подходов

к решению проблем налогообложения) неадекватно потребностям экономической жизни и развития

Российского государства. Такая реально действующая налоговая система является тормозом общественного

и экономического развития нашей страны.

Анализу причин этого явления будет посвящена следующая глава.

Глава 2. СОЦИАЛЬНЫЕ ПРИЧИНЫ НАЛОГОВЫХ РИСКОВ

2.1. Квазипубличный интерес в налоговом праве

2.1.1. Социологический подход в изучении налогового права

Как было показано в гл. 1, современное российское налоговое право претерпевает существенную

негативную деформацию. В чем причины такой деформации?

Ответ на данный вопрос очень сложен. Можно, по сути, уйти от ответа и сказать, что это просто такая

позиция законодателя или трактовка КС РФ тех правовых вопросов, которые перед ними ставят лица,

обратившиеся в этот Суд. Применительно к законодательству о налогах и сборах также можно сказать, что

имеет место выбор законодателем той или иной концепции регулирования налоговых правоотношений, и

если при этом происходит формулирование неопределенных норм права, то это всего лишь дефекты

юридической техники закона. Что касается практики арбитражных судов, то здесь также можно сказать, что

каждое дело индивидуально и суд, рассматривая каждое конкретное дело, вырабатывает свою позицию,

которая не является проявлением чего-то большего.

Однако, по мнению автора настоящей работы, формулирование норм, основанных на расширении

усмотрения налоговых органов, на широких и оценочных понятиях, ослабление механизмов правовой

защиты налогоплательщика требуют выявления тех причин, по которым парламентом избираются именно

эти модели правового регулирования. Применительно к КС РФ наличие системы жестких и неоднозначных

правовых позиций этого судебного органа требует анализа тех причин, по которым при выборе между

различными вариантами толкования той или иной нормы права КС РФ избирал жесткий (для

налогоплательщиков) вариант толкования данной нормы. Нормы Конституции РФ, как известно, носят

общий характер, поэтому на основе их толкования можно обосновать как жесткий, так и правозащитный

(для налогоплательщиков) вариант толкования спорной нормы НК РФ. По сути дела, речь идет о

своеобразной идеологии толкования, о ценностной основе для конституционного истолкования норм

законодательства о налогах и сборах. Необходимость выявления такой идеологии рассмотрения налоговых

споров существует и для практики арбитражных судов Российской Федерации.

Возможно, кто-то и не согласится с таким утверждением, полагая, что в данном случае государство

наводит порядок в налоговых отношениях, укрепляет защиту публичного интереса. С другой стороны,

возможно, найдутся и те, кто посчитает, что российское налоговое право имеет отдельные недостатки и

перегибы, но в целом является воплощением разума, добра и справедливости. Однако, по мнению автора

настоящей работы, приведенные в предыдущей главе проявления негативных тенденций не могут быть

объяснены какими-то случайностями - в том или ином деле суд принял неверную точку зрения либо

законодатель неточно сформулировал норму. Объяснения такого рода были бы возможны, если бы

проявления негативных тенденций были бы единичными, в то время как они носят системный характер.

Признание системного характера негативных тенденций в налоговой сфере - это первый шаг по пути

исправления ситуации.

Представляется, что для установления причин негативных тенденций в налоговом праве России

необходимо правильно выбрать методологию изучения этих явлений.

Очевидно, что в рамках оперирования результатами анализа правовой формы не найти ответа на

вопрос о причинах негативных тенденций. Анализ правовой формы может дать только вывод о том,

правильно ли законодатель сформулировал норму, правильно ли истолкована норма права с учетом ее

текста, других норм, ранее сформулированных правовых позиций КС РФ. Но этот анализ не позволяет

ответить на вопрос о том, почему законодатель в данном случае выбирает именно такую, а не иную модель

правового регулирования, а также на вопрос о балансе публичного и частного интереса в данном результате

толкования, поскольку публичный и частный интерес - это уже категории больше социальные, чем

правовые.

Таким образом, процесс деформации налогового права невозможно объяснить, ограничившись только

рамками самого налогового права. Налоговое право как система правового регулирования является

элементом более общей системы общественного регулирования. Поэтому понять изменения налогового

права можно только через анализ системы более высокого уровня, а именно через анализ социальной

системы современной России.

Однако в изучении права существует не только нормативистское, но и социологическое направление.

Социологическое направление в юриспруденции и социологический подход к пониманию права

основан на следующих положениях.

Социальная жизнь сложнее и динамичнее права, устанавливаемого государственными органами в

нормативных актах; только писаное право не в состоянии адекватно регулировать общественные

отношения.

Отрицательное отношение к требованию юридического позитивизма признавать в качестве

единственного источника права только законодательство.

Требование признания за иными источниками права самостоятельного значения; прежде всего оно

относится к судебной практике, которая объявляется одним из основных источников права, имеющим в

некоторых вариантах социологической школы права даже большее значение, чем нормативно-правовые

акты.

Юридическая наука должна изучать не только писаное право, но и практику его применения и те

отношения, которые правом регулируются <1>.

--------------------------------

<1> См.: Лазарев В.В., Липень С.В. Теория государства и права: Учебник для вузов. 2-е изд., испр. и

доп. М.: Спарк, 2000. С. 443.

В самых крайних трактовках социологический подход в праве доходит до отождествления права с

общественными отношениями. Например, П.И. Стучка в 1922 г. писал, что право - это система (или

порядок) общественных отношений, соответствующая интересам господствующего класса и охраняемая

организованной силой его (т.е. этого класса) <1>.

--------------------------------

<1> См.: Стучка П.И. Революционная роль права и государства. Общее учение о праве // Стучка П.И.

Избранные произведения по марксистско-ленинской теории права. Рига: Латвийское гос. изд-во, 1964. С. 58.

Н.М. Коркунов считал, что каждая юридическая норма есть непременно норма разграничения

интересов. По его мнению, одно и то же разграничение интересов в зависимости от субъективного

отношения может быть признано то правым, справедливым, то неправым, несправедливым. Такое

признание относительности права уничтожает всякое основание для ограничения предмета науки права той

или другой частной формой установления разграничения интересов. Раз все право относительно, нет

оснований исключать из круга изучаемых наукой права явлений нормы разграничения интересов, как бы эти

нормы ни образовывались: будут ли это нормы, установленные органами общественной власти, обычаем

или хотя бы субъективным правосознанием отдельных личностей. Определение права как разграничения

интересов предполагает полную относительность права. Оно охватывает собой всякое разграничение

интересов, каково бы оно ни было на субъективный взгляд - справедливым или несправедливым - и как бы

оно ни было установлено: обычаем, законодательством, судебной практикой или субъективным

правосознанием <1>.

--------------------------------

<1> См.: Коркунов Н.М. Лекции по общей теории права. 2-е изд. СПб.: Юридический центр Пресс,

2004. С. 62 - 81.

Разумеется, отождествление права с общественными отношениями или со всяким разграничением

интересов - это весьма спорное явление, однако сама методология изучения правовых явлений в их

совокупности с правоприменительной практикой и - что важно - с анализом общественных отношений

весьма перспективна. Например, Марк Леруа в своей работе "Социология налога" отмечает, что

социологическая природа налога еще не изучена. Социология налога предлагает теоретико-эмпирический

подход к социальным векторам налоговой политики, а также постановку проблематики социально-

политического характера и, в частности, затрагивает теорию бюрократии <1>.

--------------------------------

<1> См.: Леруа М. Социология налога / Пер. с фр. М.: Дело и сервис, 2006. С. 8 - 9.

По мнению автора настоящей работы, социологический подход в изучении налогового права не

только предполагает анализ норм права, но и ориентирует на учет реальной правоприменительной практики,

которая может существенным образом исказить или даже игнорировать нормы законодательства, а также

создавать свои правовые подходы к регулированию налоговых отношений. Более того, социологический

подход в изучении налогового права ориентирует на учет тех общественных отношений <1> и тех

социальных интересов, под влиянием которых складываются законодательные нормы и судебные позиции.

--------------------------------

<1> Разумеется, не отождествляя такие общественные отношения с правом.

По большому счету этот методологический подход - исследование правовых явлений через

исследование социальной системы - является общепризнанным в правовой методологии. Например, В.А.

Шабалин отмечает, что субъекту правового познания противостоит в качестве объекта исследования не

одно право, не общественное бытие в целом и не только экономический базис общества, а специфическая

область, сфера, структура социальной жизни. В общем виде ее можно представить как совокупность

экономических, правовых и иных тесно связанных с ними общественных отношений, правовых

установлений и общественных институтов и соответствующих им взглядов, представлений и идей <1>.

--------------------------------

<1> См.: Шабалин В.А. Методологические вопросы правоведения (в связи с теорией и практикой

социалистического управления). Саратов: Изд-во Саратовского ун-та, 1972. С. 58.

В дореволюционной науке финансового права был распространен такой методологический подход к

исследованию смысла финансово-правовых и, в частности, налоговых институтов, как объяснение их

смысла через призму взаимодействия интересов определенных социальных групп общества. Так, И.Х.

Озеров определял финансовое право как скристаллизовавшийся результат движения (борьбы) социальных

групп в известном круге явлений при данном экономическом строе и отмечал, что было бы правильно

исходить при анализе финансовых институтов из интереса, а затем учитывать роль других моментов <1>.

--------------------------------

<1> См.: Озеров И.Х. Основы финансовой науки. Вып. 1. Учение об обыкновенных доходах. М., 1909.

С. 19 - 21.

В советском праве, как известно, господствовал классовый подход, о чем свидетельствует

определение права, по А.Я. Вышинскому, как совокупности правил поведения, выражающих волю

господствующего класса, установленных в законодательном порядке, а также обычаев и правил общежития,

санкционированных государственной властью, применение которых обеспечивается принудительной силой

государства в целях охраны, закрепления и развития общественных отношений и порядков, выгодных и

удобных господствующему классу <1>. Позднее в советском праве акценты сместились и стало принято

говорить о воле всего народа. Так, В.А. Шабалин отмечал, что о праве можно говорить как о

господствующей воле господствующего класса (всего народа в общенародном социалистическом

государстве), которая выражена в юридических нормах и соответствующих им правовых взглядах и

правоотношениях, определяющих меру поведения людей, соблюдение которой обеспечивается всеми

имеющимися в распоряжении общества средствами вплоть до государственного принуждения <2>.

--------------------------------

<1> Цит. по: Поляков А.В. Общая теория права: Курс лекций. СПб.: Юридический центр Пресс, 2001.

С. 122.

<2> См.: Шабалин В.А. Методологические вопросы правоведения (в связи с теорией и практикой

социалистического управления). Саратов: Изд-во Саратовского ун-та, 1972. С. 90.

Следует отметить, что такой же по сути подход доминировал в советской науке финансового права.

Например, в первом советском учебнике финансового права М.А. Гурвича отмечалось, что в

капиталистических государствах налоги являются средством принудительного и безвозмездного изъятия

части и без того нищенских доходов широких масс трудящихся в целях укрепления диктатуры буржуазии,

усиления эксплуатации трудящихся <1>. При этом прямо указывалось на классовый характер налогов. Так,

согласно этому учебнику советский налог - это важный финансово-правовой институт, выполняя свою

служебную роль, он всемерно способствовал ограничению и вытеснению старых классов, ликвидации

старого базиса, развитию и укреплению нового, социалистического базиса и новой надстройки. При этом

отмечалось, что советский налог - новый тип социалистического финансового обязательства,

способствующий выполнению Советским государством его задач и функций <2>.

--------------------------------

<1> См.: Гурвич М.А. Советское финансовое право: Учебник для юрид. вузов. М.: Гос. изд-во юрид.

лит-ры, 1952. С. 179.

<2> См.: Там же. С. 164 - 165.

Как представляется, тезис о классовом характере налогового права не только не избежал

идеологической шелухи, но являл собой еще и важный методологический прием - анализ налогового права

через призму взаимодействия определенных социальных групп (классов).

Трудно, живя в обществе, давать ему объективную оценку, так как исследователь сам включен в те

общественные отношения, которые он оценивает, и его личные интересы могут существенно повлиять на

эту оценку. Однако риск необъективных суждений имеется в исследовании общественных отношений

всегда, что не должно препятствовать самому исследованию при правильном методологическом подходе,

которым в данном случае следует считать социологический метод исследования налогового права.

Для понимания тенденций развития российского налогового права необходимо поставить вопрос о

социальных движущих силах налоговой реформы в России и в этом контексте понять действующее

законодательство и судебную практику, в частности правовые позиции КС РФ, о которых было сказано

выше. В конечном счете понимание тенденций развития российского налогового права невозможно без

анализа того, какие на данном этапе развития российского общества социальные силы взаимодействуют при

реформировании налоговой системы.

Какому господствующему классу (социальной группе) в настоящее время выгодна и удобна та

негативная деформация налогового права, которая происходит? Попытаемся ответить на этот вопрос. При

этом, разумеется, не следует абсолютизировать положение о том, что право есть только выражение интереса

господствующего класса. В любом праве отражена реализация интересов различных социальных групп,

вопрос только в степени и формах такой реализации.

А.В. Малько и В.В. Субочев определяют интерес как единство выражения внутренней

индивидуальной сущности человека и отражения объективного мира, определяющего его социальный

статус, выраженное в осознанной необходимости удовлетворения сложившихся и развивающихся

потребностей в рамках существующих общественных отношений <1>.

--------------------------------

<1> См.: Малько А.В., Субочев В.В. Законные интересы как правовая категория. СПб.: Юридический

центр Пресс, 2004. С. 25.

С.В. Михайлов отмечает, что интерес - это объективная категория, по форме представляющая собой

общественное отношение. Содержанием этого отношения является потребность, имеющая социальный

характер (значение), что, собственно, и делает ее интересом <1>.

--------------------------------

<1> См.: Михайлов С.В. Категория интереса в российском гражданском праве. М.: Статут, 2002. С.

23.

Как видно из приведенных определений, категорию интереса принято определять на основании

понятия потребности. Поэтому для выявления интереса той или иной социальной группы необходимо

проанализировать те потребности, которые имеются у членов данной группы. Потребность - это

определенное взаимодействие организма с внешней материальной средой, характеризующееся физической

зависимостью субъекта от условий жизнеобеспечения, присущей как человеку, так и животному. Интерес

же представляет собой потребность, присущая человеку как социальному субъекту, т.е. потребность,

имеющая социальный характер <1>.

--------------------------------

<1> См.: Михайлов С.В. Категория интереса в российском гражданском праве. С. 23.

Л.Д. Чулюкин отмечает, что потребность выступает как необходимая предпосылка деятельности, но

для того чтобы возникала непосредственная побудительная сила сознательной деятельности, необходимо

новое звено в цепи ее детерминации - интерес как форма выражения, осознание потребности. Будучи

объективно обусловлен, интерес в то же время субъективен по своему носителю, т.е. имеет объективно-

субъективный характер. Будучи обусловленным потребностями, интерес одновременно обладает некоторой

степенью относительной самостоятельности в силу опосредованности связи его с материальными

условиями бытия субъекта <1>.

--------------------------------

<1> См.: Чулюкин Л.Д. Природа и значение цели в советском праве. Казань: Изд-во Казанского ун-та,

1984. С. 18.

В советской юриспруденции признавалось, что классовый интерес существует объективно, помимо

воли самих членов класса, и степень сознания классом своего интереса - явление чисто историческое <1>.

--------------------------------

<1> См.: Стучка П.И. Революционная роль права и государства. Общее учение о праве // Стучка П.И.

Избранные произведения по марксистско-ленинской теории права. Рига: Латвийское гос. изд-во, 1964. С. 89.

Таким образом, интерес социальной группы имеет объективно-субъективную природу, основан на

потребностях, которые диктуются материальными условиями бытия соответствующей социальной группы.

Для анализа тех социальных интересов, которые могут быть воплощены в современном налоговом

праве, необходимо проанализировать социальную структуру современного российского общества и

определить, интересы каких социальных групп доминируют в российском обществе.

2.1.2. Социальная структура современного российского

общества и квазипубличный интерес

Какова картина современных общественных отношений в России?

Распространенной точкой зрения является представление, что Россия после хаоса 90-х гг. XX в.

возрождается: повышается уровень развития экономики, увеличиваются золотовалютные запасы, несколько

лет подряд имеется немалый бюджетный профицит, сформирован значительный Стабилизационный фонд,

увеличивается уровень доходов населения. Это действительно так. Однако требуется более детальное

рассмотрение цифр и их сравнительный анализ.

Темпы экономического роста России составили за 2005 г. 6,4% <1>. Казалось бы, это хороший

показатель. В то же время ряд экономистов отмечают, что наблюдающийся с 2000 г. экономический рост

является восстановительным после периода разрушения экономики советского периода и этот

восстановительный рост происходит во всех постсоциалистических странах вне зависимости от усилий

властей данной страны <2>. При этом в России, по данным на 2005 г., темп экономического роста был

одним из самых низких в постсоветском пространстве. Так, показатель развития экономики Азербайджана в

2005 г. вырос на 26,4%, Армении - на 14%, Беларуси - на 9,2%, Грузии - на 9,3%, Казахстана - на 9,5% <3>.

--------------------------------

<1> www.cisstal.com/rus/index.htm

<2> См.: Гайдар Е.Т. Долгое время. Россия в мире: Очерки экономической истории. 2-е изд. М.: Дело,

2005. С. 401 - 402.

<3> www.cisstal.com/rus/index.htm

По исследованию Международного института развития менеджмента (IMD), расположенного в

Швейцарии, по общему уровню конкурентоспособности Россия находится на 54-м месте из 61 страны. Под

конкурентоспособностью страны понимается способность нации создавать и поддерживать среду, в которой

возникают конкурентоспособные компании. Конкурентоспособность страны оценивается по четырем

показателям: состояние экономики, эффективность работы правительства, эффективность бизнеса и

состояние инфраструктуры. При этом низкая конкурентоспособность России из года в год не меняется, но

Индия и Китай существенно повышают свою конкурентоспособность <1>.

--------------------------------

<1> Ведомости. 2006. 12 мая. N 84(1611).

Американский аналитический центр Heritage Foundation ежегодно публикует рейтинг экономической

свободы. В 2005 г. Россия улучшила в нем свой показатель и поднялась со 124 до 122-го места в группе

"преимущественно несвободных" экономик. При этом уровень экономической свободы у Грузии, Киргизии,

Украины, Казахстана выше, чем у России. Ниже уровень экономической свободы, чем в России, у

Азербайджана, Таджикистана, Узбекистана, Туркмении и Беларуси <1>.

--------------------------------

<1> Коммерсантъ. 2006. 10 янв. N 1.

По данным канадского Fraser Institute, по уровню экономической свободы на конец 2003 г. Россия

заняла в общем списке 127 стран 115-е место наряду с Руандой и Того <1>. Исследователи Института

Катона (Cato Institute) в их ежегодном докладе об уровне экономической свободы, опубликованном в

сентябре 2006 г., поставили Россию на 102-е место из 130 <2>.

--------------------------------

<1> http://www.lenta.ru/news/2005/09/10/fraser/

<2> Коммерсантъ. 2006. 16 сент. N 173(3504).

По данным известной правозащитной организации Human Rights Watch, в 2005 г. Россия еще больше

"сползла" в сторону авторитаризма <1>. Другая известная правозащитная организация - Международная

Хельсинкская федерация - в ежегодном докладе по итогам 2005 г. "Права человека в регионе ОБСЕ: Европа,

Центральная Азия и Северная Америка" отметила, что в 2005 г. ситуация с правами человека в России

существенно ухудшилась, в частности имело место давление власти на правозащитников и независимых

журналистов <2>.

--------------------------------

<1> http://www.lenta.ru/articles/2006/01/19/hrw/

<2> Коммерсантъ. 2006. 13 сент. N 170(3501).

Россия заняла 138-е место из 167 в мировом рейтинге свободы прессы за 2005 г., составленном

международной организацией "Репортеры без границ" <1>. Российские центральные телеканалы в своих

информационных программах рассказывают в основном о власти: президенту, правительству, парламенту и

партии "Единая Россия" посвящено 90% эфирного времени, при этом критики власти не наблюдается <2>.

--------------------------------

<1> http://www.lenta.ru/news/2005/10/20/hole/

<2> www/nesru.com. 27 апр. 2006 г.

Таким образом, следует признать существование проблем в сфере общественных отношений в

России. Эти проблемы отчасти смягчались получением государством сверхдоходов от роста цен на

энергоносители, но сами по себе проблемы общественного развития в России существуют.

Любопытно, что во всех общественных науках в настоящее время встречается распространенное

мнение о наличии и обострении указанных проблем. В литературе по общественным наукам - от социологии

и политологии до экономики и обществоведения - у многих авторов появляется ясное понимание системных

деформаций, которые происходят в последнее время в соответствующих сферах общественной жизни

России.

Так, отдельные социологи отмечают, что наиболее вероятен социальный сценарий будущего

развития, который условно можно назвать "Вялая Россия". По этому сценарию нашу страну ждет путь

развития, означающий фактически поражение модернизации и ведущий страну в исторический тупик, он

является относительно комфортным для элит, поскольку в таком режиме можно существовать некоторое

время без серьезных потрясений. Данный сценарий мы рассматриваем как наиболее вероятный, поскольку

для его реализации элите не нужно предпринимать экстраординарных усилий. Для него характерны:

консолидация элиты под влиянием инстинкта коллективного самосохранения; установление и укоренение

жестких правил, направленных на сохранение действующей элиты; ригидность системы, порожденная

концентрацией на решении одной задачи - задачи самосохранения <1>.

--------------------------------

<1> См.: Сатаров Г. Вызовы российского федерализма // Политика в современной России: Курс

лекций / Под ред. В.А. Никонова. М.: Издательский дом Международного ун-та в Москве, 2005. С. 134.

В политологических работах по исследованию российской политической элиты отмечается, что

главными отличительными особенностями современной политической элиты стали: снижение доли

интеллектуалов, имеющих ученую степень; уменьшение и без того крайне низкого представительства

женщин, провинциализация и резкое увеличение числа военных (в широком смысле, как людей в погонах)

во власти. Особенно сильно процесс милитаризации затронул высшее руководство страны (рост в 12 раз).

Сформировалась милитократия (власть военных). Современная милитократия не оставляет стремления к

контролю. Контроль принимает скрытые формы: использование административного ресурса на выборах,

инициация создания институтов квазигражданского общества, внедрение агентов влияния в бизнес, в

средства массовой информации. Неоавторитаризм современной милитократии характеризуют

выхолащивание демократии, приобретение ею имитационного характера <1>.

--------------------------------

<1> См.: Крыштановская О. Анатомия российской элиты. М.: Захаров, 2005.

По мнению экономистов, с 2003 - 2004 гг. на ключевых направлениях развития российской

политической системы, федеративных отношений, экономики начали наблюдаться тревожные тенденции

<1>.

--------------------------------

<1> См.: Гайдар Е.Т. Долгое время. Россия в мире: Очерки экономической истории: 2-е изд. М.: Дело,

2005; Он же. Гибель империи. Уроки для современной России. М.: Российская политическая энциклопедия

(РОССПЭН), 2006; Ясин Е. Приживется ли демократия в России. М.: Новое издательство, 2005; Делягин

М.Г. Россия после Путина. Неизбежна ли в России "оранжево-зеленая" революция? М.: Вече, 2005.

В обществоведении, в частности в исследовании проблем гражданского общества в России, авторы

отмечают, что сложилась ситуация, когда государство не обслуживает интересы общества и не

контролируется этим обществом. Имеется доминирующее государство, и это должно быть признано, иначе,

по мнению А. Аузана, мы будем просто создавать флер над реальной ситуацией <1>.

--------------------------------

<1> См.: Аузан А.А. Три публичные лекции о гражданском обществе. М.: ОГИ, 2006. С. 83 - 84.

Таким образом, указание на системные деформации в современной российской общественной жизни

стало очень распространенным.

По нашему мнению, приведенные выше результаты независимых исследований уровня

экономической свободы в России, уровня защиты прав человека, качества государственного управления и

др., а также мнения упомянутых авторов подтверждают справедливость оценки негативных тенденций в

налоговом праве как части более общей негативной деформации всей общественной жизни в России.

Чем объясняются эти негативные деформации общественной жизни России? Ответ нужно искать в

социальной структуре современного российского общества. Какова же структура современного российского

общества? Если обратиться к серьезным работам на эту тему, то можно увидеть, что наиболее

организованной социально-политической группой в современной России являются, по терминологии

доктора социологических наук Т.И. Заславской, "государственнические силы". К этой группе, по ее мнению,

относятся правящая элита, верхнее и среднее звенья бюрократии и силовых структур, специалисты,

непосредственно занятые или близкие к органам власти. Поддержку в обществе государственнические силы

получают за счет слабо адаптированной, патерналистски настроенной части массовой интеллигенции,

рабочих и крестьян <1>. Т.И. Заславская также отмечает, что верхнее звено бюрократии и руководство

силовых структур являются наиболее мощной политической силой России <2>. Представляется, что оценить

справедливость этой позиции можно хотя бы по результатам выборов в Государственную Думу, где

практически официально называемая "партия власти" получила доминирующее большинство. Кандидат

исторических наук В. Рыжков считает, что "вообще, доминирование бюрократии - это традиционная черта

Российского государства. У нас, начиная с Петра Первого, главная движущая сила - бюрократия, ведомства.

Но при Ельцине, по крайней мере, министры боялись, что их вызовут в Думу, потребуют отставки. И эти

отставки довольно часто случались. Теперь таких опасений у них нет. Бюрократия усилилась даже по

сравнению с ельцинским временем" <3>. По мнению доктора юридических наук А.В. Оболонского,

высказанному еще в 1996 г., аппарат управления "весьма эффективно отвоевывает себе роль хозяина

общества. Гигантски возрос и размах аппаратной коррупции, ставшей почти неформальной нормой

поведения" <4>.

--------------------------------

<1> См.: Заславская Т.И. Современное российское общество: Социальный механизм трансформации:

Учебное пособие. М.: Дело, 2004. С. 362 - 363.

<2> См.: Там же. С. 366.

<3> Рыжков В. Модернизация и государство // Политика в современной России: Курс лекций / Под

ред. В.А. Никонова. М.: Издательский дом Международного ун-та в Москве, 2005. С. 106.

<4> Оболонский А.В. Бюрократия и государство: Очерки. М.: ИГП РАН, 1996. С. 24.

В докладе Института социологии РАН, обнародованном в 2005 г., отмечается, что:

- становится все более очевидным факт, что отечественная бюрократия за 15 лет российских реформ

заметно изменилась, усилила свое влияние на жизнь страны, овладела многообразием инструментов по

защите и продвижению своих интересов в новых экономических и политических условиях;

- хорошо понимая специфику интересов российской бюрократии как особой социальной группы,

государственные чиновники видят ее прежде всего в сохранении и постоянном увеличении своего влияния и

власти, защите собственных интересов. Мы сталкиваемся с феноменом сформировавшегося классового

сознания, в котором осознанные государственной бюрократией собственные интересы

противопоставляются интересам общества. Этот факт не скрывается многими госчиновниками <1>.

--------------------------------

<1> Бюрократия и власть в современной России: позиция населения и оценки экспертов:

Аналитический доклад Института социологии Российской академии наук. М., 2005 //

http://www.fesmos.ru/publikat_04.html.

Необходимо отметить, что в иностранной социологии мысль о том, что бюрократия может

превращаться в правящий класс общества, имеет своих сторонников. Так, К. Виттфогель в своей работе

"Восточный деспотизм" утверждает, что бюрократия в восточных обществах является правящим классом

<1>.

--------------------------------

<1> Wittfogel K. Oriental Despotism. New Yaven: Yale University Press, 1963 (цит. по: Крыштановская

О. Анатомия российской элиты. С. 40).

Существует определение класса К. Каутского: "Отдельные классы образует не только общность

источника дохода, но и вытекающая отсюда общность интересов и общность противоположности прочим

классам, из которых каждый стремится суживать источник дохода другого, чтобы обогатить источник

дохода своего" <1>. У В.И. Ленина классами называются большие группы людей, различающиеся по их

месту в исторически определенной системе общественного производства, по их отношению (большей

частью закрепленному и оформленному в законах) к средствам производства, по их роли в общественной

организации труда, а следовательно, по способам получения и размерам той доли общественного богатства,

которой они располагают. Классы - это такие группы людей, из которых одна может себе присваивать труд

другой благодаря различию их места в определенном укладе общественного хозяйства <2>.

--------------------------------

<1> Цит. по: Стучка П.И. Революционная роль права и государства. Общее учение о праве // Стучка

П.И. Избранные произведения по марксистско-ленинской теории права. Рига: Латвийское гос. изд-во, 1964.

С. 89.

<2> См.: Там же.

Вопрос о том, считать ли бюрократию классом в классическом смысле этого слова, волновал еще Л.

Троцкого. Он писал, что советская бюрократия экспроприировала пролетариат политически, чтобы своими

методами охранять его социальные завоевания. Но самый факт присвоения ею политической власти в

стране, где важнейшие средства производства сосредоточены в руках государства, создает новое, еще не

бывалое взаимоотношение между бюрократией и богатствами нации. Средства производства принадлежат

государству. Но государство как бы "принадлежит" бюрократии <1>.

--------------------------------

<1> См.: Троцкий Л. Преданная революция // Троцкий Л. Перманентная революция: Сб. М.: АСТ,

2005. С. 193 - 252.

Полноценным классом советскую бюрократию Л. Троцкий не считал, но отмечал, что советской

бюрократии "принадлежит" государство. Это очень важно, поскольку современная российская бюрократия в

значительной своей части сформирована из бывшей советской бюрократии, что привело к определенной

преемственности классового сознания. Можно сказать, что современная коррумпированная российская

бюрократия - это высшая форма развития советской бюрократии как правящего класса, освободившегося от

идеологических пут и партийного контроля, мешавших личному обогащению и буржуазно-комфортному

стилю жизни. Посмотрим на характеристики советской бюрократии как предшественницы российской

бюрократии.

М. Джилас в своей работе "Новый класс" отмечал, что когда в 1936 г. И.В. Сталин, приурочив это к

принятию новой советской Конституции, провозгласил, что в СССР нет больше эксплуататорских классов,

на самом деле был уже завершен процесс не только уничтожения капиталистов и других классов прежней

системы, но и сформирован класс, не виданный еще до той поры в истории. Этот класс, подобно любому до

него, сам воспринял установление собственного господства и другим представил как окончательное

торжество всеобщего счастья и свободы. По сравнению с другими классами разница здесь единственная: к

оспариванию насаждаемых иллюзий и своего права на господство этот класс относился более нетерпимо.

Этот новый класс, бюрократия, а точнее всего сказать, политическая бюрократия не только несет в себе все

черты прежних классов из истории человеческого общества, но и выделяется определенной самобытностью,

новизной. Уже само его появление, схожее, по сути, с рождением других классов, имеет свои особенности.

Другие классы в большинстве случаев также приобретали могущество и власть революционным путем,

разрушая сложившиеся политические, общественные и другие отношения. Но все они, почти без

исключений, добивались власти уже после того, как в старом обществе брали верх новые формы экономики.

Иное дело - новый класс в коммунистических системах: к власти он приходит не за тем, чтобы завершить

преобразования, а с намерением заложить фундамент новых экономических отношений и собственного

господства над обществом <1>.

--------------------------------

<1> См.: Джилас М. Новый класс (цит. по: http://antology.igrunov.ru/authors/jilas/new_class.html).

М. Восленский также считает советскую бюрократию ("управляющих", номенклатуру)

господствующим классом советского общества. Он пишет, что "главное в номенклатуре - власть. Не

собственность, а власть. Буржуазия - класс имущий, а потому господствующий. Номенклатура - класс

господствующий, а потому имущий" <1>.

--------------------------------

<1> Восленский М. Номенклатура. М.: Захаров, 2005. С. 115.

Эта характеристика советской бюрократии очень точно подходит и для российской бюрократии.

Основной ресурс, на котором построено господство российской бюрократии, - власть. В этой связи

примечательно, что расширение неопределенности и карательности российского налогового права

увеличивает властное усмотрение российской бюрократии, т.е. ведет к росту ее основного ресурса,

следовательно, объективно соответствует ее классовому интересу.

Любопытно, что если полагать российскую бюрократию <1> наиболее политически организованной

социальной группой и силой современного российского общества, которая получает поддержку широких

слоев слабо адаптированного к рыночной экономике населения в силу его патерналистских надежд, то

поиск социального интереса этой группы в проводимых реформах в России приводит к весьма интересным

выводам. Но сначала следует определить, каков этот социальный интерес бюрократии как доминирующей

социальной группы. По мнению Т.И. Заславской, "в современных условиях экономическое благополучие

как статских, так и военных чиновников обеспечивается не столько государственным довольствием (хотя

оно сравнительно высоко), сколько обменом властных полномочий на деньги и ценные материальные

блага", а "многие представители правящей элиты России занимаются экономической деятельностью,

базирующейся на использовании властных ресурсов" <2>.

--------------------------------

<1> Следует отметить, что существуют различные типы бюрократии (веберовская, восточная и др.).

Сам по себе термин "бюрократия" не несет негативного аспекта, весь вопрос в формах взаимодействия

общества и бюрократии. Более подробно см.: Оболонский А.В. Бюрократия и государство: Очерки. М.: ИГП

РАН, 1996.

<2> Заславская Т.И. Современное российское общество: Социальный механизм трансформации:

Учебное пособие. М.: Дело, 2004. С. 366 - 367.

Если применить понятийную модель господства современной российской бюрократии и ее

стремления укрепить собственную власть в целях получения административной ренты, то процессы,

происходящие в России в последние годы, предстанут в совершенно ином свете.

Анализ изменений в направлении реформ вне налоговой сферы выходит за рамки настоящей работы,

поэтому приведем лишь несколько примеров.

Административная реформа, проведенная в марте - апреле 2004 г. и призванная сократить

бюрократический аппарат, на самом деле, по мнению исследователей, привела лишь к его видоизменению.

Вместо 23 министерств в декабре 2003 г. после реформы их стало 15. Сократилось и число вице-премьеров.

Однако общее число правительственных ведомств возросло с 66 до 80 <1>. Увеличение количества

ведомств является ярким показателем того, что результат реформы полностью отвечает интересу

бюрократии, а не интересу всего общества, заинтересованного в сокращении госаппарата и в повышении его

эффективности <2>.

--------------------------------

<1> См.: Крыштановская О. Анатомия российской элиты. С. 272.

<2> В целом эта реформа прошла в полном соответствии с законами С. Паркинсона: а) чиновники

стремятся умножать подчиненных, а не соперников; б) чиновники создают работу друг для друга (см.:

Паркинсон С.Н. Законы Паркинсона: Сб. / Пер. с англ. Минск: ООО "Попурри", 1999. С. 9).

Численность российских чиновников год от года растет. Как сообщил Росстат, только за 2005 г. их

стало больше сразу на 10,9%. Общее число работников органов власти всех уровней достигло 1462 млн.

человек. Совсем немного осталось до уровня "застойных" брежневских лет, когда количество управляющих

страной составляло 1755 млн. человек. Правда, при Л.И. Брежневе в СССР населения было почти в 2 раза

больше <1>.

--------------------------------

<1> http://www.lenta.ru/articles/2006/04/12/countless/

Известные специалисты в области права социального обеспечения доктора юридических наук М.Л.

Захаров и Э.Г. Тучкова отмечают, что "на фоне катастрофического обнищания населения создаются

системы привилегированных пенсий, многообразных социальных льгот, главным образом для

представителей всех структур власти" <1>. Безусловно, социальная защита чиновников должна

существовать, но ее резкое отличие от системы социальной защиты обычного населения свидетельствует о

доминировании интереса бюрократии в решении этого вопроса.

--------------------------------

<1> Захаров М.Л., Тучкова Э.Г. Право социального обеспечения России: Учебник. 3-е изд., перераб. и

доп. М.: Волтерс Клувер, 2004. С. VII.