Степашин С.В. Внедрение аудита эффективности использования государственных средств в практику деятельности контрольно-счетных органов Российской Федерации
Подождите немного. Документ загружается.
встречных проверок ЛПУ. Полученные доказательства в своей совокупности
послужат основой для выработки предложений по улучшению ситуации в
регионе с укомплектованием кадрами учреждений здравоохранения.
Ревизор может проверить фактические операции, действия, записи или
документы. Основной метод заключается в определении совокупности
учетных документов, которые будут проверены, осуществлении выборки, и
последующей проверке правильности произведенных операций с помощью
установленного стандарта или критерия. Во всех случаях, когда это
возможно, проверяются конечные результаты. Например, можно
осуществить выборочную проверку операций по государственным закупкам,
чтобы в целом определить, соблюдается ли порядок госзакупок, и не
завышены ли цены на те или иные материалы и услуги.
Для сбора фактических данных в качестве основного подхода можно
использовать выборочный контроль. Прямая проверка особенно эффективна
в том случае, если ревизор хочет определить влияние какого-либо действия
или параметра на совокупность проверяемых учетных документов, дать
количественную оценку тому, каковы последствия существования того или
иного недостатка. Если ревизор хочет спроецировать результаты проверки на
всю совокупность проверяемых учетных документов, он может использовать
методы формального выборочного контроля. Если он не обладает богатым
опытом применения методов выборочного контроля, может потребоваться
помощь специалистов.
4.2. Сбор информации для обоснования выводов
Выводы и рекомендации, подготовленные специалистами,
осуществляющими аудит эффективности, являются итогом любого
контрольного мероприятия по оценке эффективности использования
государственных средств.
В выводах, сделанных с использованием критериев и показателей
оценки эффективности использования государственных средств, должны
101
найти отражение причины, которые привели к неэффективным результатам
деятельности объектов аудита эффективности, если их деятельность была
неэффективной, а рекомендации должны содержать предложения по
устранению этих причин. При этом необходимо иметь в виду, что ухудшение
фактических результатов деятельности объектов аудита эффективности, их
несоответствие утвержденным критериям и показателям могут иметь какие-
либо важные объективные причины, устранение которых не входит в
компетенцию объектов контроля.
Вместе с тем, выводы аудита эффективности должны быть обоснованы,
подкреплены конкретно собранными фактами и другой информацией —
аудиторскими доказательствами. Поэтому отдельный этап аудита
эффективности посвящается сбор необходимой и достаточной информации и
фактических данных, на основании которых ревизор может:
определить, соответствуют ли результаты работы установленным
критериям;
дать заключение по каждой из целей данной проверки;
выявить возможности для совершенствования работы;
обосновать рекомендации и выводы по итогам проверки.
Группа проверяющих разрабатывает тесты и процедуры, которые
будут использованы в ходе проверки и обеспечат сбор необходимой и
достаточной информации. Фактические меры, предпринятые в ходе аудита,
могут включать применение широкого спектра методов, в том числе
собеседования, обследования и опросы, анализ, выборочный контроль,
подтверждение, проверку, аналитический обзор и подготовку схем
последовательности операций. Группа проверяющих может использовать
методы проведения аудита с помощью компьютеров во всех случаях, когда
это будет способствовать повышению качества и результативности проверки.
Аудит эффективности расходования государственных средств
представляет собой повторяющийся процесс принятия решений. Сбор
102
фактических данных осуществляется в соответствии с общим процессом
проведения проверки. Ревизор собирает информацию, проверяет ее полноту
и приемлемость и определяет, является ли она достаточной для того, чтобы
оценить работу объекта проверки на основе утвержденных критериев. Если
этой информации недостаточно, собираются дополнительные данные.
Процесс сбора фактических данных включает следующие этапы:
1. выработку аудиторских процедур или разработку тестов;
2. осуществление аудиторских процедур или тестов (сбор
фактических данных);
3. анализ собранных фактических данных и оценка работы объекта
проверки на основании утвержденных критериев;
4. принятие решений: есть ли необходимость в сборе
дополнительной информации (в этом случае следует вернуться к
этапу 1) или же собранная информация является необходимой и
достаточной для оценки работы объекта проверки.
Порой на этапе сбора информации и фактических данных
осуществляется пересмотр порядка проведения проверки в результате того,
что группа проверяющих столкнулась с непредвиденными трудностями,
касающимися качества имеющейся информации или доступа к необходимой
информации.
Выводы и заключения по итогам проверки, включенные в отчет о
результатах проверки, следует хорошо обосновывать, чтобы они могли
выдержать критический анализ. Поэтому они должны подкрепляться
необходимой и достаточной фактической информацией, соответствующей
уровню предоставляемых гарантий качества проверки.
Необходимые фактические данные – это существующие факторы, на
основании которых можно сделать соответствующий действительности
вывод или дать заключение. Например, для того, чтобы сделать вывод о
неэкономичности какой-либо программы подготовки кадров, может
103
возникнуть необходимость продемонстрировать, что эта программа не нужна
одной группе сотрудников (поскольку они уже знают то, чему их будут
учить) и что она не принесет пользы также и другой группе сотрудников
(поскольку они никогда не применят навыки, которым их будут обучать).
Для того, чтобы сделать вывод об экономической эффективности этой
программы, необходимо проанализировать оба этих фактора.
Достаточные фактические данные – это количество информации,
требующееся для того, чтобы обосновать какой-либо вывод или заключение.
Важно, чтобы эта информация была надежной, достоверной,
непротиворечивой и объективной. Наконец, она должна быть такой, чтобы ее
можно было подвергнуть независимой проверке. При этом предполагается,
что собирается только та фактическая информация, которая необходима для
достижения целей, которые преследует данная проверка.
Для того, чтобы определить, собраны ли все необходимые и
достаточные фактические данные, требующиеся для обеспечения гарантий
высокого качества аудита, ревизор должен удостовериться в том, что
существует минимальный риск совершить ошибку, сделать неверные выводы
или дать неподходящие рекомендации. Чтобы свести к минимуму этот риск,
ревизор должен подкрепить сделанный вывод, фактическими данными,
полученными из других источников и имеющие иной характер.
Осуществляя сбор информации на этом этапе проверки, ревизор
продумывает следующий шаг ― подготовку отчета, и учитывает
необходимость изложить результаты проверки в ясной и доходчивой форме.
Часто в качестве яркой иллюстрации к тому или иному вопросу,
включенному в отчет, используются визуальные вспомогательные средства,
например, фотографии, графики и т.п.
Форма, в которой представляются фактические материалы проверки,
может быть разной, например:
данные, собранные в результате непосредственной проверки
104
(соответствующие фотографии или видеосюжеты);
записи, сделанные в ходе собеседований, которые по мере возможности
следует обосновывать с помощью других фактических данных;
копии оригиналов документов;
подтверждающие документы, представленные третьей стороной, включая
показатели, используемые в качестве основы для выработки критериев;
статистические данные, сравнения, результаты анализа, обоснования и
другие материалы, подготовленные членами группы проверяющих.
4.3. Анализ материалов проверок других контролирующих
органов
Члены группы проверяющих должны использовать результаты работы
внутренних аудиторов и специалистов, оценивающих эффективность той или
иной программы, а также материалы проверок иных контролирующих
органов. Тесное взаимодействие с руководителями, аудиторами
проверяемого субъекта, его сотрудниками, сотрудниками иных
контролирующих органов, оценивающими результативность программ,
реализуемых данным учреждением, может способствовать экономии времени
и средств при проведении проверки в результате устранения дублирования.
На начальном этапе таких проверок основное внимание уделяется
существующим системам и механизмам контроля, а также итогам и
результатам работы.
Даже если в структуре проверяемого управления (министерства,
ведомства) нет штатного аудитора, внутренний и внешний контроль, как
правило, существует. В связи с этим можно привести фрагмент акта
проверки главного управления здравоохранения Воронежской области в
рамках аудита эффективности расходования государственных средств на
исполнение требований ст. 41 Конституции РФ:
«… Изучение состояния внутреннего контроля и внешних проверок
главного управления здравоохранения показало, что ежегодно начальником
105
главного управления утверждается план-график выездов специалистов ГУ в
государственные и муниципальные учреждения здравоохранения с целью
проведения проверок оказания лечебно-диагностической помощи больным,
административно-хозяйственной деятельности ЛПУ, лекарственного
обеспечения и других конкретных случаев.
В 2003 году в составе бригад выехало 405 специалистов для
проведения 42-х проверок, из которых 8 – комплексные проверки ЛПУ по
всем направлениям деятельности, 24 – выезды по результатам предыдущих
проверок. В течение года оформлен 21 приказ для устранения выявленных
нарушений и недостатков, а также с целью наказания виновных лиц –
руководителей и медицинских работников ЛПУ.
В 2004 году в результате 47 выездов в лечебные учреждения проведено
7 комплексных проверок, 22 повторные проверки устранения ранее
выявленных нарушений. Кроме того, проводились проверки по отдельным
вопросам как лечебно-профилактической, так и финансово-хозяйственной и
административной деятельности ЛПУ. Серьезные замечания и нарушения
нашли отражение в 22 приказах о наказании медицинских работников и
принятии конкретных мер для устранения нарушений.
В результате выборочного ознакомления с материалами проверок за
2003-2004 годы можно с достаточной степенью уверенности сделать
вывод о том, что комплексными проверками охвачены практически все виды
деятельности ЛПУ. Проверки проводятся неформально, с привлечением
специалистов, обладающих опытом и знаниями по конкретным
направлениям лечебно-профилактической, административной, финансовой и
других видов деятельности ЛПУ. По итогам проверок вносятся
предложения для устранения нарушений, исполнение которых
контролируется, как правило, в течение следующего календарного года.
Важно отметить тот факт, что практически 100% отчетов
содержат серьезные замечания о недостаточной оснащенности
106
необходимым медицинским и немедицинским оборудованием
(вентиляционное оборудование, оборудование для стерилизации, сейфы,
шкафы и холодильники для хранения медикаментов и мн.др.). В ходе
проверки Контрольно-счетной палаты этот факт полностью
подтвердился …»
Далее в акте отражены факты, выявленные специалистами
Контрольно-счетной палаты самостоятельно, по каждому обстоятельству
делаются выводы, устанавливаются причины этих недостатков.
Впоследствии все выявленные недостатки и причины их возникновения
находят отражение в отчете, в разделе «Рекомендации».
Основное внимание, при этом, уделяется сравнительной оценке
фактических и запланированных результатов. Такой подход особенно
эффективен в том случае, если имеются соответствующие критерии для того,
чтобы дать качественную и количественную оценку полученным результатам
и определить расходы, связанные с их достижением. Если результаты
удовлетворительные, существует минимальный риск того, что имеются
серьезные недостатки в структуре или осуществлении данного вида
деятельности или процесса. Если ревизор определяет, что достигнутые
результаты неудовлетворительные, данный вид деятельности и
соответствующая система контроля проверяются в той мере, в какой это
необходимо для выявления конкретных причин данной проблемы.
Ниже перечисляются проблемы, которые могут быть выявлены в ходе
проверки:
предоставление услуг, не соответствующих задачам, которые призвана
решать данная программа или объект проверки;
удельная себестоимость, превышающая нормы и стандарты,
существующие в данном управлении (министерстве, ведомстве), или
удельную себестоимость аналогичных видов деятельности и работ,
выполняемых другими министерствами и ведомствами или независимыми
107
организациями;
товары и услуги, не отвечающие стандартам качества или количества.
Если цель проверки заключается в установлении того факта,
достигнуты ли цели данной программы, ревизор проявляет осторожность и
следит за тем, чтобы в ходе аудита не затрагивались вопросы, касающиеся
политики, в соответствии с которой реализуется данная программа.
Используя материалы проверок иных контролирующих органов,
нельзя, однако, забывать о том, что каждый член группы проверяющих несет
персональную ответственность за достоверность отражаемых в акте и отчете
фактах. Поэтому с учетом аудиторского риска и существенности фактов,
отражаемых в документах, необходимо оценить, насколько следует доверять
тем фактам и доказательствам, которые отражены в материалах проверок
иных контролирующих органов.
4.4. Подготовка заключений, выводов и рекомендаций по
результатам проверки
При проведении аудита эффективности основными являются два
аспекта: первый – это определение степени достижения целей, стоящих
перед объектом контроля, и степени эффективности использованных
государственных средств, второй – это выявление причин, приведших к
недостаткам и проблемам в решении поставленных задач.
Как правило, контрольно-счетный орган перед принятием решения о
проведении аудита эффективности уже располагает данными,
свидетельствующими о недостижении тех или иных программных целей, или
же о недостаточно качественном их выполнении. Поэтому особое внимание
при проведении аудита эффективности использования государственных
средств необходимо уделять выявлению причин, приведших к недостаткам и
проблемам в решении поставленных перед объектом контроля задач.
В связи с тем, что степень эффективности использования
государственных средств определяется на основе разработанных и
108
утвержденных критериев и показателей, степень достижения
количественных и качественных целей – на основе сопоставления
фактических данных со статистическими, а также на основе данных
проведенных обследований, анализа собранной документации и т.д., этот
аспект аудита эффективности, как правило, не является проблематичным.
Определенные сложности возникают при выявлении причин
неудовлетворительного выполнения установленных заданий.
Специалисты, осуществляющие аудит эффективности, с помощью
утвержденных критериев и показателей должны оценить собранные
фактические данные и на этой основе подготовить соответствующее
заключение. Если делается вывод, что фактические результаты не
соответствуют выбранным критериям и показателям эффективности
использования государственных средств, организуется дополнительное
изучение данного вопроса с тем, чтобы подготовленное заключение было
существенным и достоверным и способствовало улучшению деятельности
объекта контроля. Заключения, сделанные на основе результатов анализа
собранных в ходе проведения аудита эффективности фактических данных и
доказательств, служат фундаментом при подготовке соответствующих
выводов и рекомендаций.
Сделать в соответствии с подготовленным заключением выводы о
наличии недостатков или проблем в деятельности объекта контроля – это
далеко не все; на основании собранных необходимых и достаточных данных
следует обосновать эти выводы, чтобы исключить возможность
возникновения конфликтной ситуации при их обсуждении с руководством
объекта контроля. Рекомендации по устранению выявленных в ходе аудита
эффективности недостатков не приведут к конфликту, если в выводах будет
указана возможность существенного повышения качества работы объекта
контроля и улучшения ее количественных показателей.
Специалисты, осуществляющие аудит эффективности государственных
109
средств, должны помнить, что подготовленные ими выводы и рекомендации
должны выдержать любой критический анализ.
Поэтому при подготовке выводов необходимо исходить из того, что:
выводы должны быть четкими, объективными и в краткой форме
отражать фактическое положение дел;
в выводах должны найти отражение выявленные недостатки и пробелы
в деятельности объекта контроля;
в выводах необходимо указать возникли выявленные недостатки
вследствие стечения определенных обстоятельств или же носят
систематический характер, каковы причины их появления;
в выводах необходимо зафиксировать и положительные аспекты
деятельности объекта контроля.
Рекомендации должны быть продуманными, обоснованными и
выполнимыми; они в обязательном порядке должны основываться на
результатах проведенного контрольного мероприятия. Рекомендации не
должны быть противоречивыми; они должны содержать реальные сроки их
реализации.
Одним из основных требований, предъявляемых к рекомендациям,
является четкость и краткость их изложения, ориентация на принятие
конкретных мер по устранению выявленных в ходе аудита эффективности
недостатков и повышению эффективности использования государственных
ресурсов. Более того, их реализация должна поддаваться жесткому
контролю.
Подготовка обоснованных и выполнимых рекомендаций, реализация
которых принесет желаемый результат, – это непростая задача. Такие
рекомендации должны:
-))основываться на сделанных выводах и вытекать из них;
-))ставить целью устранение основных причин выявленных недостатков
или возникших проблем;
110