Степашин С.В. Внедрение аудита эффективности использования государственных средств в практику деятельности контрольно-счетных органов Российской Федерации
Подождите немного. Документ загружается.
-))учитывать правовые и иные ограничения;
-))быть достаточно общими, то есть в них указывается, что в принципе
необходимо сделать для устранения выявленных недостатков, но разработка
и принятие конкретных мер по их устранению – это прерогатива руководства
объекта контроля;
-))быть ориентированы на принятие конкретных мер, то есть быть
динамичными и обращенными в адрес того, кто отвечает за принятие
соответствующих мер и уполномочен их принимать;
-))быть позитивными с точки зрения их тональности и содержания;
-))быть экономически эффективными, то есть расходы, связанные с их
реализацией, не должны превышать получаемую выгоду.
Рекомендации, касающиеся изменения законодательства, требуют
особенно тщательной проработки и взвешенного подхода: все вопросы по
корректировке и дополнению норм и положений действующих
законодательных и иных нормативных правовых актов должны быть
детальным образом обсуждены с сотрудниками правового подразделения
контрольно-счетного органа, проводящего аудит эффективности
При подготовке рекомендаций специалисты, осуществляющие аудит
эффективны, должны как можно раньше выяснить мнение руководства
объекта контроля относительно мер, которые необходимо будет предпринять
для устранения выявленных недостатков и проблем.
4.5. Обсуждение выводов и рекомендаций с руководством
проверяемой организации
Выводы и рекомендации, сделанные специалистами, проводящими
аудит эффективности, в обязательном порядке должны быть доведены до
сведения руководства объекта контроля и обсуждены с ним.
Процесс ознакомления руководства объекта контроля с результатами
аудита эффективности следует организовать таким образом, чтобы
соответствующие должностные лица в ходе обсуждения выводов и
111
рекомендаций в конечном итоге согласились с ними.
Для этого выводы должны быть четкими и объективными и в краткой
форме отражать фактическое положение дел. Рекомендации должны быть
продуманными, обоснованными и выполнимыми; кроме того, они должны
содержать реальные сроки их реализации.
В ходе обсуждения выводов и рекомендаций следует избегать
конфликтных ситуаций, аргументировано доказывать свою точку зрения.
Если они возникнут – действовать тактично, не ущемляя профессионального
достоинства сотрудников объекта контроля. Нельзя исключать возможность
возникновения необходимости в получении дополнительных доказательств
того или иного обсуждаемого положения.
Процесс обсуждения выводов и рекомендаций должен быть тщательно
продуман в организационном плане. Следует заранее определиться с местом
и датой обсуждения выводов и рекомендаций, а также с персональным
составом участников обсуждения, как со стороны объекта контроля, так и со
стороны специалистов, проводивших аудита эффективности. Необходимо
предусмотреть возможность получения консультаций по наиболее спорным
положениям выводов и рекомендаций у третьей стороны, мнение которой
является авторитетным и для сотрудников объекта контроля.
Итогом обсуждения выводов и рекомендаций аудита эффективности с
руководством объекта контроля должно стать подписание соответствующего
протокола, в котором фиксируется:
а) согласие руководства объекта контроля с выводами и
рекомендациями и принятие обязательств предпринять соответствующие
шаги по устранению выявленных в ходе аудита эффективности недостатков
и повышению эффективности использования государственных ресурсов;
б) согласие руководства объекта контроля с выводами и
рекомендациями и объяснение причин, по которым сроки, предложенные для
устранения выявленных в ходе аудита эффективности недостатков, не могут
112
быть соблюдены;
в) несогласие руководства объекта контроля с выводами и
рекомендациями и объяснение причин такого несогласия.
Последнее создаст для специалистов, осуществляющих аудит
эффективности ненужные трудности и потребует серьезных дополнительных
аргументов для обоснования правоты своих выводов и рекомендаций.
В случае несогласия руководства объекта контроля с выводами и
рекомендациями по результатам аудита эффективности использования
государственных средств в адрес контрольно-счетного органа, проводящего
данное контрольное мероприятие, объектом контроля в трехдневный, в
крайнем случае в пятидневный, срок направляются аргументированные
замечания с объяснением причин такого несогласия. На каждое замечание
контрольно-счетным органом должно быть подготовлено обоснованное
заключение. И замечания объекта контроля, и заключение контрольно-
счетного органа являются неотъемлемой частью тех материалов, на основе
которых готовится окончательный вариант отчета о результатах аудита
эффективности. Поэтому в отчете о результатах аудита эффективности
использования государственных средств, направляемом контрольно-счетным
органом соответствующему законодательному органу, в обязательном
порядке должны быть отражены причины, по которым объект контроля не
берет на себя обязательство предпринять необходимые меры по устранению
выявленных недостатков и проблем.
В случае, если объект контроля полностью согласен с выводами и
рекомендациями, а также со сроками их реализации, в отчете о результатах
аудита эффективности использования государственных средств об этом
делается краткая запись.
113
Глава 5. Итоговый отчет об аудите
эффективности
5.1. Последовательность подготовки отчета
Подготовка отчета о результатах проверки осуществляется в
соответствии с планом проведения проверки. Для того чтобы обеспечить
надлежащее качество данного документа, целесообразно применять метод
непрерывного составления отчетности. В начале проведения проверки
необходимо подготовить общую схему отчета, основу которой могут
составить результаты предварительного изучения проверяемых организаций
и программа проверки. Затем, по мере получения аудиторских доказательств
и их фиксирования в рабочих документах (актах проверки по каждому
проверяемому объекту), эта схема наполняется соответствующими
материалами и к концу проведения проверки формируется предварительный
набросок проекта отчета.
После завершения проверки процесс подготовки отчета проходит
следующие этапы.
1. Руководитель проверки подготавливает предварительный проект
отчета и проводит его обсуждение с консультативной группой (экспертный
совет, члены коллегии контрольно-счетного органа). Затем проект отчета
направляется должностному лицу контрольно-счетного органа,
ответственному за проведение данной проверки. Выводы и рекомендации по
результатам проверки направляются руководству проверенных объектов с
целью выяснения их мнения.
2. После получения официального ответа от руководства проверенных
объектов и анализа полученных замечаний и возражений, проводится
коллегия по согласованию разногласий, и, в случае необходимости,
соответствующая доработка текста проекта отчета. Руководитель проверки
представляет доработанный проект отчета о результатах проверки на
рассмотрение должностному лицу контрольно-счетного органа,
114
ответственному за ее проведение.
3. По результатам рассмотрения проекта отчета группа проверяющих,
при необходимости, осуществляет его доработку, и руководитель проверки
направляет окончательный проект отчета указанному должностному лицу.
4. Должностное лицо контрольно-счетного органа, ответственное за
проведение данной проверки, направляет окончательный вариант отчета о
результатах проверки на утверждение в соответствии с установленным в
контрольно-счетном органе порядком.
5.2. Структура отчета и его слагаемые
Отчет состоит из нескольких взаимосвязанных частей, составляющих
его структуру.
Часть 1: Содержание
Если отчет обширен и включает в себя несколько объектов проверки,
имеет смысл предварить его содержанием с указанием разделов и страниц,
чтобы пользователю было легче найти интересующую его информацию.
Основание проверки
Информация о том, на каком основании проводилась проверка, ее
нормативно-правовое обеспечение (ссылка на соответствующие
законодательные акты, план работы контрольно-счетного органа и т.д.).
Сроки проверки
Информация о периоде времени, в течение которого проводилась
проверка.
Цели проверки
Поскольку аудит эффективности применяется в сфере управленческой
деятельности и не имеет, в отличие от финансового аудита,
стандартизированных и неизменных объектов, методов и операций проверки,
то определение целей становится основополагающим компонентом и требует
особой тщательности определения. Как правило, цель проверки,
выносящаяся в заглавие отчета, подразделяется на «подцели», которые
115
обеспечивают максимальное освещение вопроса. Так, например, в «Проверке
эффективности расходования государственных средств на предоставление
бесплатной медицинской помощи гражданам Российской Федерации в
соответствии с требованиями статьи 41 Конституции Российской
Федерации» главный вопрос формулировался следующим образом: «как
выполняется указанная конституционная норма за счет бюджетных
источников финансирования». Соответственно, вопросы проверки включали
в себя анализ эффективности региональных программ здравоохранения;
проверку деятельности органов власти и организаций, работающих в системе
здравоохранения; анализ функционирования сложившейся системы
бесплатной медицинской помощи (как с точки зрения правовой оценки, так и
с точки зрения ее финансового обеспечения) и др. По каждому из вопросов
были определены цели мероприятий, проводимых в рамках общей
программы проверки.
Следует отметить, что каждая поставленная цель проверки должна
быть сформулирована таким образом, чтобы была очевидна ее актуальность
и значимость. Должна также просматриваться причинно-следственная связь
вопросов проверки. Для удобства пользователей (особенно, если аудит
эффективности затрагивает какую-либо глобальную сферу, и объем отчета
велик) имеет смысл представить в отчете таблицу следующего содержания:
цель проверки — основной вывод — ссылка на соответствующий раздел
отчета. Также возможно приложить к отчету программу проверки, которая
включает в себя подробный перечень вопросов, освещаемых в ходе
проводимого аудита эффективности.
Объекты проверки
Перечень проверяемых организаций.
Критерии проверки
Критерии проверки индивидуальны для каждого случая в зависимости
от сферы проверки, поставленных целей, масштаба проверки. Исходя из
116
общих критериев аудита эффективности, который оперирует понятиями
эффективности, результативности и экономичности расходуемых средств,
следует конкретизировать наполнение каждого из них для проверяемой
сферы. Критерии проверки должны быть обоснованными, доступными для
понимания и исчерпывающими для проверяемой отрасли. При определении
критериев важно проследить и проанализировать их взаимосвязь, обозначив
причинно-следственные отношения и взаимодополняемость.
Методика проверки
Краткое описание методов проведения проверки со ссылкой на
научные разработки (если таковые имеются). Так, например, при проведении
проверки эффективности использования средств в здравоохранении, была
использована методика комплексной оценки уровня реализации
территориальных программ государственных гарантий, предполагающая
рассмотрение трех основных критериев эффективности (достаточность,
доступность, качество) по совокупности различных показателей (автор —
профессор В.О.Флек).
Материалы, использованные для анализа
Перечень материалов, использованных при проведении проверки, со
ссылкой на источники информации (отчеты, статистические данные,
социологические опросы, внутренняя информация проверяемых организаций
и т.д.).
Список сокращений и специальных терминов
Необязательный, но желательный компонент отчета, поскольку
зачастую важная информация не воспринимается, если текст изобилует
терминологией, знакомой только специалистам проверяемой отрасли. Эту
информацию можно оформить как одно из приложений.
Часть 2: Краткое введение
Краткий вводный комментарий, содержащий оценку состояния
проверяемой сферы, обосновывающий значимость проблематики
117
проводимого аудита и актуальность его проведения.
Основная часть (результаты анализа и проверок)
Эта часть отчета содержит информацию о реализации программы
проверки, отвечает на заявленные вопросы и представляет доказательства
выводов и заключений. Она должна иметь четкую структуру и строго
следовать логике, заданной целями проверки. Как правило, эта часть отчета
составляется на основании актов проверок каждого объекта. Следует
учитывать, что заключительный отчет не должен быть перегружен
информацией, которая обычно содержится в актах, для него достаточно
информации по основным показателям и критериям каждого раздела
проверки. Рекомендуется снабжать эту часть отчета наглядным материалом
(графики, диаграммы, таблицы), который структурирует «поток» сложной
информации и сокращает время ее восприятия при представлении отчета
заинтересованным лицам.
Часть 3: Выводы
В отличие от финансового аудита, который констатирует факт
соответствия/несоответствия финансовой деятельности проверяемого
объекта существующему законодательству, выводы аудита эффективности
касаются сферы управления и принятия решений. Поэтому выводы по
результатам проверок эффективности будут субъективны относительно
выводов финансового аудита и, соответственно, неоднозначны. В связи с
этим, следует учитывать, что формирование соответствующих заключений и
выводов в отчете о результатах проверки является прерогативой и входит в
компетенцию только группы проверяющих, а также должностного лица
контрольно-счетного органа, ответственного за ее проведение.
Предложения и рекомендации
Предложения по результатам аудита эффективности носят
рекомендательный характер (в отличие от предписаний по результатам
финансового аудита) и должны строго следовать выводам по результатам
118
проверки. Предложения должны соответствовать масштабам проверки
(например, если по аудиту эффективности в сфере здравоохранения сделан
вывод о неудовлетворительной организации деятельности всей системы
бесплатной медицинской помощи, то соответствующие предложения должны
адресоваться верховным органам власти). Предложения и рекомендации
должны соответствовать структуре отчета, быть адресованы каждому из
проверяемых объектов на основании проведенной проверки и находиться в
пределах компетенции проверяемого объекта. Предложения и рекомендации
должны быть конкретны и носить конструктивный характер, обращая
критику выявленных недостатков в сторону возможных способов улучшения
ситуации.
Часть 4: Приложения
В приложениях содержится вся дополнительная информация, не
вошедшая в основную часть отчета (перечень нормативно-правовых
документов для проверяемой сферы; справки, отчеты, статистические
данные, полные таблицы показателей, по которым проводился анализ, и т.д.)
Помимо вышеперечисленного, отчеты по аудиту эффективности могут
содержать дискуссионные материалы, так как заключение об эффективности
использования государственных средств носит более субъективный характер
по сравнению с заключением об их целевом использовании. Это связано с
тем, что заключение об эффективности опирается не столько на финансовые
документы, сколько на совокупность различных аргументов и доказательств,
характеризующих деятельность проверяемых организаций по использованию
государственных средств, которые были собраны в процессе проведения
проверки.
Кроме того, отчет может содержать замечания руководителей
проверенных организаций (если они представлены), включая имеющиеся
разногласия в отношении использованных критериев оценки эффективности,
сделанных по результатам проверки выводов, а также запланированные ими
119
меры по устранению выявленных недостатков.
5.3. Требования к содержанию отчета
В Ревизионных стандартах ИНТОСАИ по составлению отчета о
результатах любой аудиторской проверки указывается, что его содержание
должно быть понятным, отчет не должен содержать неопределенностей и
двусмысленных выражений, а должен включать только информацию,
которая подтверждается обоснованными и относящимися к делу
аудиторскими доказательствами.
Отчет о результатах аудита эффективности должен содержать такую
информацию, которая отвечала бы следующим основным требованиям: быть
полной, точной, объективной, убедительной, ясной и лаконичной.
Полнота информации обеспечивается в том случае, если отчет имеет
достаточный объем материалов и доказательств, необходимых для
обоснования результатов аудита эффективности и обеспечивающих
адекватное и правильное понимание содержащейся в них информации, а
также отвечает требованиям, предъявляемым к структуре отчета.
Точность информации, имеющейся в отчете, заключается в том,
чтобы представленные доказательства были достоверными, а сделанные
выводы находились в строгом соответствии с ними. Точность отчета нужна
для того, чтобы убедить читателя в достоверности и надежности
информации, содержащейся в нем. Любая неточность в отчете может вызвать
сомнения в обоснованности всего отчета и может отвлечь внимание от его
содержания.
Отчет должен включать только ту информацию, заключения и выводы,
которые подтверждаются надлежащими и соответствующими аудиторскими
доказательствами, зафиксированными в актах и рабочих документах
проверяющих. Если проверяющие используют информацию, которая
представляет большое значение для заключений и выводов по результатам
проверки, но она не проверялась, об этом следует указать в отчете. При этом
120