Арабян К.К. Организация и проведение аудиторской проверки

Подождите немного. Документ загружается.

II. Îðãàíèçàöèÿ àóäèòîðñêîé ïðîâåðêè

162

Âûáîð ìåòîäà èëè ñî÷åòàíèÿ ìåòîäîâ çàâèñèò îò:

 îáñòîÿòåëüñòâ ïðîâåðêè;

 àóäèòîðñêîãî ðèñêà;

 ýôôåêòèâíîñòè àóäèòà.

Ïðè ýòîì àóäèòîð äîëæåí óäîñòîâåðèòüñÿ, ÷òî èñïîëüçóåìûå èì

ìåòîäû ÿâëÿþòñÿ íàäåæíûìè ñ òî÷êè çðåíèÿ ïîëó÷åíèÿ äîñòàòî÷-

íîãî íàäëåæàùåãî àóäèòîðñêîãî äîêàçàòåëüñòâà äëÿ ðåàëèçàöèè öå-

ëåé òåñòèðîâàíèÿ.

Àóäèòîð ìîæåò ðåøèòü íàèáîëåå öåëåñîîáðàçíûì èññëåäîâàòü

âñþ ãåíåðàëüíóþ ñîâîêóïíîñòü ýëåìåíòîâ, êîòîðûå ñîñòàâëÿþò îáî-

ðîòû ïî ñ÷åòó áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà èëè ãðóïïó îäíîòèïíûõ îïåðà-

öèé â ñîñòàâå äàííîé ãåíåðàëüíîé ñîâîêóïíîñòè.

Ñïëîøíàÿ ïðîâåðêà öåëåñîîáðàçíà, åñëè:

 ãåíåðàëüíàÿ ñîâîêóïíîñòü ñîñòîèò èç íåáîëüøîãî ÷èñëà ýëå-

ìåíòîâ áîëüøîé ñòîèìîñòè;

 íåîòúåìëåìûé ðèñê è ðèñê ñðåäñòâ âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ ÿâ-

ëÿþòñÿ âûñîêèìè, à äðóãèå ñðåäñòâà íå ïîçâîëÿþò ïîëó÷èòü

äîñòàòî÷íûå íàäëåæàùèå àóäèòîðñêèå äîêàçàòåëüñòâà;

 ïîâòîðÿþùèéñÿ õàðàêòåð ðàñ÷åòîâ èëè èíûõ ïðîöåññîâ, îñó-

ùåñòâëÿåìûõ ñ ïîìîùüþ êîìïüþòåðíîé ñèñòåìû áóõãàëòåð-

ñêîãî ó÷åòà, äåëàåò ñïëîøíóþ ïðîâåðêó ýôôåêòèâíîé ñ òî÷êè

çðåíèÿ ñîîòíîøåíèÿ çàòðàò è ðåçóëüòàòîâ.

Ôàêòîðû, âëèÿþùèå íà îòáîð ñïåöèôè÷åñêèõ ñòàòåé:

 ïîíèìàíèå äåÿòåëüíîñòè àóäèðóåìîãî ëèöà;

 õàðàêòåðèñòèêè è îñîáåííîñòè òåñòèðóåìîé ãåíåðàëüíîé ñî-

âîêóïíîñòè;

 ïðåäâàðèòåëüíàÿ îöåíêà íåîòúåìëåìîãî ðèñêà è ðèñêà ñðåäñòâ

âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ.

Âûáîðî÷íàÿ ïðîâåðêà ìîæåò ïðèìåíÿòüñÿ ñ èñïîëüçîâàíèåì

ñòàòèñòè÷åñêîãî èëè íåñòàòèñòè÷åñêîãî ïîäõîäà.

Ýòî ÿâëÿåòñÿ ïðåäìåòîì ïðîôåññèîíàëüíîãî ñóæäåíèÿ àóäèòîðà

ñ òî÷êè çðåíèÿ áîëåå ýôôåêòèâíîãî ñïîñîáà ïîëó÷åíèÿ äîñòàòî÷-

íûõ íàäëåæàùèõ àóäèòîðñêèõ äîêàçàòåëüñòâ â êîíêðåòíûõ îáñòîÿ-

òåëüñòâàõ.

Âûáîðêà â àóäèòå ïîäðàçäåëÿåòñÿ íà ñòàòèñòè÷åñêóþ è íåñòàòè-

ñòè÷åñêóþ.

Ïîñòðîåíèå ñòàòèñòè÷åñêîé âûáîðêè îñíîâàíî íà ïðèíöèïàõ

ìàòåìàòè÷åñêîé ñòàòèñòèêè, òåîðèè âåðîÿòíîñòåé è, êàê ïðàâèëî,

âõîäèò â ñîñòàâ àâòîìàòèçèðîâàííûõ àóäèòîðñêèõ ïðîäóêòîâ.

4. Ïëàíèðîâàíèå àóäèòîðñêîé ïðîâåðêè

163

Íåñòàòèñòè÷åñêèå âûáîðêè îñíîâàíû íà ïðîôåññèîíàëüíîì ñó-

æäåíèè àóäèòîðà, è èõ îáîñíîâàíèå îáû÷íî çàâèñèò îò àóäèòîðñêî-

ãî ðèñêà è ñóùåñòâåííîñòè ïðîâåðÿåìûõ ñòàòåé ôèíàíñîâîé îò÷åò-

íîñòè.

Ñòàíäàðò óñòàíàâëèâàåò ñî÷åòàíèå ñòàòèñòè÷åñêèõ è íåñòàòèñòè-

÷åñêèõ âûáîðîê. Äàæå åñëè àóäèòîð èñïîëüçóåò àâòîìàòèçèðîâàííûå

ïðîäóêòû â õîäå ïðîâåðêè, òåì íå ìåíåå íà ïðàêòèêå öåëåñîîáðàçíî

òàêæå ïðèìåíåíèå ðàçëè÷íûõ ìåòîäîâ ïîñòðîåíèÿ âûáîðêè.

Ìåòîäû îòáîðà ýëåìåíòîâ èç ñîâîêóïíîñòè. Ñëó÷àéíûé îò-

áîð. Äàííûé ìåòîä ÿâëÿåòñÿ ñòàòèñòè÷åñêèì è îñíîâàí íà òàáëè-

öå ñëó÷àéíûõ ÷èñåë. Îí óäîáåí ïðè ïðîâåðêå áîëüøîãî êîëè÷å-

ñòâà ïåðâè÷íûõ äîêóìåíòîâ (íàïðèìåð, ñ÷åòîâ-ôàêòóð, íàêëàä-

íûõ è äð.).

Ñèñòåìàòè÷åñêèé îòáîð. Ïðåäïîëàãàåò ïðîâåðêó ýëåìåíòîâ ôè-

íàíñîâîé îò÷åòíîñòè â íåêîòîðîé ÷åòêîé ïîñëåäîâàòåëüíîñòè, îï-

ðåäåëåííîé àóäèòîðîì. Ê ïðèìåðó, àóäèòîð ñ÷èòàåò íåîáõîäèìûì

èç ñîâîêóïíîñòè 100 äîãîâîðîâ ïðîâåðèòü êàæäûé äåñÿòûé äîãîâîð.

Îïðåäåëåíèå èíòåðâàëà îáîñíîâàíî âåëè÷èíîé àóäèòîðñêîãî ðèñêà,

ñèñòåìîé âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ è ñóùåñòâåííîñòüþ ïðîâåðÿåìîé

ñòàòüè. Ïðè÷åì èíòåðâàë ýòîò ìîæåò êîððåêòèðîâàòüñÿ â õîäå ïðî-

âåðêè. Äîïóñòèì, íà ýòàïå ïëàíèðîâàíèÿ àóäèòîð îïðåäåëèë, ÷òî

ñèñòåìà âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ â îòíîøåíèè îáúåêòà ó÷åòà «Îñíîâ-

íûå ñðåäñòâà» ÿâëÿåòñÿ âûñîêîé, ò.å. íàäåæíîé, ïîýòîìó èç ñîâî-

êóïíîñòè 100 äîêóìåíòîâ îí ðåøèë ïðîâåðèòü 10.

Áåññèñòåìíûé îòáîð. Ïðè áåññèñòåìíîì îòáîðå îòîáðàííàÿ ñî-

âîêóïíîñòü ôîðìèðóåòñÿ, íå ñëåäóÿ êàêîé-ëèáî ñèñòåìàòèçàöèè.

Íåñìîòðÿ íà òî ÷òî ñèñòåìàòèçàöèÿ íå èñïîëüçóåòñÿ, àóäèòîð òåì

íå ìåíåå äîëæåí èçáåãàòü êàêîé-ëèáî ïðåäâçÿòîñòè èëè ïðåäñêà-

çóåìîñòè è ïîñòàðàòüñÿ îáåñïå÷èòü, ÷òîáû âñå ñòàòüè ãåíåðàëüíîé

ñîâîêóïíîñòè ìîãëè áûòü ïðîâåðåíû. Áåññèñòåìíûé îòáîð íå ïðè-

ìåíÿåòñÿ ïðè èñïîëüçîâàíèè ñòàòèñòè÷åñêîé âûáîðêè.

Îòáîð ýëåìåíòîâ äëÿ ïðîâåäåíèÿ áëîêàìè. Ñóùåñòâóåò ïðàêòèêà

îòáîðà ýëåìåíòîâ äëÿ ïðîâåðêè áëîêàìè, ò.å. âûáîð ñìåæíûõ ýëå-

ìåíòîâ ãåíåðàëüíîé ñîâîêóïíîñòè (íàïðèìåð, ïåðâè÷íûõ äîêó-

ìåíòîâ êàêîãî-ëèáî ðàçäåëà ó÷åòà, îòíîñÿùèõñÿ ê îäíîìó êîí-

êðåòíîìó ìåñÿöó). Âûáîð ýëåìåíòîâ áëîêàìè íå ÿâëÿåòñÿ îñíîâ-

íûì ìåòîäîì îòáîðà ñîâîêóïíîñòè è îáû÷íî íå ìîæåò ïðèìåíÿòü-

ñÿ ïðè îòáîðå ýëåìåíòîâ äëÿ ïðîâåðêè â õîäå àóäèòà, ïîñêîëüêó

áîëüøèíñòâî ãåíåðàëüíûõ ñîâîêóïíîñòåé ñòðóêòóðèðîâàíî òàêèì

îáðàçîì, ÷òî ïîñëåäîâàòåëüíî ðàñïîëîæåííûå ýëåìåíòû ìîãóò

ïðåäïîëîæèòåëüíî èìåòü ñõîäíûå õàðàêòåðèñòèêè, êîòîðûå ïðè

II. Îðãàíèçàöèÿ àóäèòîðñêîé ïðîâåðêè

164

ýòîì îòëè÷àþòñÿ îò õàðàêòåðèñòèê èíûõ ýëåìåíòîâ ãåíåðàëüíîé

ñîâîêóïíîñòè.

Õîòÿ ïðè íåêîòîðûõ îáñòîÿòåëüñòâàõ àóäèòîðñêàÿ ïðîöåäóðà ïî

ïðîâåðêå áëîêà ýëåìåíòîâ ìîæåò îêàçàòüñÿ öåëåñîîáðàçíîé, ýòîò

ìåòîä ðåäêî ÿâëÿåòñÿ íàäëåæàùèì ìåòîäîì ôîðìèðîâàíèÿ îòî-

áðàííîé ñîâîêóïíîñòè, åñëè àóäèòîð ðàññ÷èòûâàåò ñäåëàòü íà îñíî-

âå îòîáðàííîé ñîâîêóïíîñòè çíà÷èìûå âûâîäû î âñåé ãåíåðàëüíîé

ñîâîêóïíîñòè.

Íàïðèìåð, àóäèòîð ìîæåò ïðèíÿòü ðåøåíèå ïðîâåðèòü ñïëîø-

íûì îáðàçîì ïåðâè÷íûå äîêóìåíòû ïî ó÷åòó ìàòåðèàëîâ çà àâãóñò

îò÷åòíîãî (àóäèðóåìîãî ïåðèîäà).

Ìàòåìàòè÷åñêè äîêàçàíî, ÷òî ïðè çíà÷èòåëüíîì âîçðàñòàíèè

÷èñëà ýëåìåíòîâ ñîâîêóïíîñòè íåîáõîäèìîå ÷èñëî ýëåìåíòîâ âû-

áîðêè ñòðåìèòñÿ ê ïîñòîÿííîé âåëè÷èíå. Ýòà âåëè÷èíà çàâèñèò

îò óðîâíÿ ñóùåñòâåííîñòè è àóäèòîðñêîãî ðèñêà è âàðüèðóåòñÿ îò

10 äî 50 ýëåìåíòîâ. Òàêèì îáðàçîì, è äëÿ 1000, è äëÿ 10 000 ýëå-

ìåíòîâ âñåé ñîâîêóïíîñòè ìîæíî ïîëó÷èòü çíà÷èìûå ðåçóëüòàòû,

îòîáðàâ äëÿ ïðîâåðêè íå áîëåå 50 ýëåìåíòîâ

Ïîðÿäîê ïîñòðîåíèÿ âûáîðêè. Àóäèòîð ñíà÷àëà àíàëèçèðóåò êîí-

êðåòíûå öåëè, êîòîðûå äîëæíû áûòü äîñòèãíóòû, è òî ñî÷åòàíèå

àóäèòîðñêèõ ïðîöåäóð, êîòîðîå â íàèáîëüøåé ìåðå áóäåò ñïîñîáñò-

âîâàòü äîñòèæåíèþ òàêèõ öåëåé. Àíàëèç õàðàêòåðà èñêîìûõ àóäè-

òîðñêèõ äîêàçàòåëüñòâ è âîçìîæíûõ óñëîâèé, ñâÿçàííûõ ñ îøèáêà-

ìè, èëè äðóãèõ õàðàêòåðèñòèê, êàñàþùèõñÿ òàêèõ àóäèòîðñêèõ äîêà-

çàòåëüñòâ, ïîìîæåò àóäèòîðó îïðåäåëèòü, ÷òî èìåííî ñîñòàâëÿåò

îøèáêó è êàêàÿ ãåíåðàëüíàÿ ñîâîêóïíîñòü äîëæíà áûòü èñïîëüçî-

âàíà äëÿ âûáîðî÷íîé ïðîâåðêè.

Äëÿ àóäèòîðà âàæíî, ÷òîáû ãåíåðàëüíàÿ ñîâîêóïíîñòü áûëà íàä-

ëåæàùåé ñ òî÷êè çðåíèÿ öåëè ïðîöåäóðû âûáîðêè (÷òî ïðåäïîëàãà-

åò àíàëèç íàïðàâëåíèÿ òåñòèðîâàíèÿ) è ïîëíîé.

Ïîä ãåíåðàëüíîé ñîâîêóïíîñòüþ ïîíèìàåòñÿ ïîëíûé íàáîð ýëå-

ìåíòîâ, èç êîòîðûõ àóäèòîð îòáèðàåò ñîâîêóïíîñòü è â îòíîøåíèè

êîòîðîé îí õî÷åò ñäåëàòü âûâîäû. Ãåíåðàëüíàÿ ñîâîêóïíîñòü ìîæåò

ïîäðàçäåëÿòüñÿ íà ñòðàòû (ïîäìíîæåñòâà), ãäå êàæäàÿ ñòðàòà ïðîâå-

ðÿåòñÿ îòäåëüíî.

Ýôôåêòèâíîñòü àóäèòà ìîæåò áûòü ïîâûøåíà, åñëè àóäèòîð

ïðîâîäèò ñòðàòèôèêàöèþ ãåíåðàëüíîé ñîâîêóïíîñòè ïî êàêèì-ëèáî

èäåíòèôèöèðóþùèì õàðàêòåðèñòèêàì

Äàíèëåâñêèé Þ.Â., Øàïèãóçîâ Ñ.Ì., Ðåìèçîâ Í.À., Ñòàðîâîéòîâà Å.Â. Àóäèò: Ó÷åá.

ïîñîáèå. Ì.: ÔÁÊ-Ïðåññ, 2002.

Còðàòèôèêàöèÿ — ïðîöåññ äåëåíèÿ ãåíåðàëüíîé ñîâîêóïíîñòè íà ñòðàòû (ïîä-

ìíîæåñòâà), êàæäàÿ èç êîòîðûõ ïðåäñòàâëÿåò ñîáîé ãðóïïó ýëåìåíòîâ âûáîðêè

ñî ñõîäíûìè õàðàêòåðèñòèêàìè (íàïðèìåð, ïî ñòîèìîñòè).

4. Ïëàíèðîâàíèå àóäèòîðñêîé ïðîâåðêè

165

Öåëü ñòðàòèôèêàöèè ñîñòîèò â ñíèæåíèè âàðèàòèâíîñòè ýëå-

ìåíòîâ â ðàìêàõ êàæäîé ñòðàòû è òåì ñàìûì â óìåíüøåíèè îáúåìà

âûáîðêè áåç ïðîïîðöèîíàëüíîãî óâåëè÷åíèÿ ðèñêà, ñâÿçàííîãî ñ

èñïîëüçîâàíèåì âûáîðî÷íîãî ìåòîäà. Ñòðàòû (ïîäìíîæåñòâà)

äîëæíû áûòü òùàòåëüíî îïðåäåëåíû òàêèì îáðàçîì, ÷òîáû êàæäûé

ýëåìåíò âûáîðêè ìîã áûòü âêëþ÷åí òîëüêî â îäíó ñòðàòó.

Ãåíåðàëüíàÿ ñîâîêóïíîñòü ìîæåò áûòü òàêæå ñòðàòèôèöèðîâàíà

â ñîîòâåòñòâèè ñ êàêîé-ëèáî êîíêðåòíîé õàðàêòåðèñòèêîé, ïðåäïî-

ëàãàþùåé áîëåå âûñîêèé ðèñê îøèáîê (íàïðèìåð, ïðè òåñòèðîâà-

íèè îöåíêè äåáèòîðñêîé çàäîëæåííîñòè ñîîòâåòñòâóþùèå ñóììû

ìîãóò áûòü ñòðàòèôèöèðîâàíû ïî ñðîêó âîçíèêíîâåíèÿ). Ðåçóëüòà-

òû ïðîöåäóð, ïðèìåíÿåìûõ ê êàêîé-ëèáî îòîáðàííîé ñîâîêóïíîñòè

ýëåìåíòîâ â ðàìêàõ îäíîé ñòðàòû, ìîãóò ðàñïðîñòðàíÿòüñÿ òîëüêî

íà ýëåìåíòû, ñîñòàâëÿþùèå òàêóþ ñòðàòó. Äëÿ âûâîäà â îòíîøåíèè

âñåé ãåíåðàëüíîé ñîâîêóïíîñòè àóäèòîðó òðåáóåòñÿ ïðîàíàëèçèðî-

âàòü ðèñê è ñóùåñòâåííîñòü â îòíîøåíèè îñòàëüíûõ ñòðàò, êîòîðûå

ñîñòàâëÿþò âñþ ãåíåðàëüíóþ ñîâîêóïíîñòü.

Îïðåäåëåíèå îáúåìà âûáîðêè. Ïðè îïðåäåëåíèè îáúåìà âûáîð-

êè (êîëè÷åñòâà îòáèðàåìûõ äëÿ ïðîâåðêè ýëåìåíòîâ) àóäèòîð äîë-

æåí ïðîàíàëèçèðîâàòü, ñíèæåí ëè ðèñê, ñâÿçàííûé ñ èñïîëüçîâà-

íèåì âûáîðî÷íîãî ìåòîäà, äî ïðèåìëåìî íèçêîãî óðîâíÿ. Óðîâåíü

ðèñêà, ñâÿçàííîãî ñ èñïîëüçîâàíèåì âûáîðî÷íîãî ìåòîäà, êîòîðûé

àóäèòîð ãîòîâ ïðèíÿòü, îêàçûâàåò âëèÿíèå íà îáúåì âûáîðêè. ×åì

íèæå ðèñê, êîòîðûé ãîòîâ ïðèíÿòü àóäèòîð, òåì áîëüøå íåîáõîäè-

ìûé îáúåì âûáîðêè. Ðèñê, ñâÿçàííûé ñ èñïîëüçîâàíèåì àóäèòîð-

ñêîé âûáîðêè, âîçíèêàåò, êîãäà âûâîä àóäèòîðà, ñäåëàííûé íà îñ-

íîâàíèè îòîáðàííîé ñîâîêóïíîñòè, ìîæåò îòëè÷àòüñÿ îò âûâîäà,

êîòîðûé ìîã áûòü ñäåëàí, åñëè ê ãåíåðàëüíîé ñîâîêóïíîñòè â öå-

ëîì áûëè áû ïðèìåíåíû èäåíòè÷íûå ïðîöåäóðû àóäèòà.

Ïåðâûé òèï ðèñêà — ðèñê òîãî, ÷òî àóäèòîð ïðèäåò ê âûâîäó î

òîì, ÷òî:

 ðèñê ñðåäñòâ âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ íèæå, ÷åì â äåéñòâèòåëü-

íîñòè (ïðè âûïîëíåíèè òåñòîâ ñðåäñòâ âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ);

 ñóùåñòâåííîé îøèáêè íå ñóùåñòâóåò âîïðåêè òîìó, ÷òî â

äåéñòâèòåëüíîñòè îíà åñòü (ïðè âûïîëíåíèè àóäèòîðñêèõ

ïðîöåäóð ïðîâåðêè ïî ñóùåñòâó).

Âòîðîé òèï ðèñêà — ðèñê òîãî, ÷òî àóäèòîð ïðèäåò ê âûâîäó î

òîì, ÷òî:

 ðèñê ñðåäñòâ âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ âûøå, ÷åì â äåéñòâèòåëü-

íîñòè (ïðè âûïîëíåíèè òåñòîâ ñðåäñòâ âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ);

 èìååò ìåñòî ñóùåñòâåííàÿ îøèáêà, òîãäà êàê â äåéñòâèòåëü-

íîñòè åå íå ñóùåñòâóåò (ïðè âûïîëíåíèè àóäèòîðñêèõ ïðîöå-

äóð ïðîâåðêè ïî ñóùåñòâó).

II. Îðãàíèçàöèÿ àóäèòîðñêîé ïðîâåðêè

166

Ðèñê ïåðâîãî òèïà îêàçûâàåò âëèÿíèå íà íàäåæíîñòü àóäèòà è ñ

áîëüøîé ñòåïåíüþ âåðîÿòíîñòè ìîæåò ïðèâåñòè ê íåíàäëåæàùåìó

àóäèòîðñêîìó ìíåíèþ. Ðèñê âòîðîãî òèïà îêàçûâàåò âëèÿíèå íà

ýôôåêòèâíîñòü àóäèòà, ïîñêîëüêó îí îáû÷íî ïðèâîäèò ê äîïîëíè-

òåëüíîé ðàáîòå ïî óñòàíîâëåíèþ òîãî, ÷òî ïåðâîíà÷àëüíûå âûâîäû

áûëè íåâåðíû.

Ìàòåìàòè÷åñêèì äîïîëíåíèåì óêàçàííûõ ðèñêîâ ÿâëÿþòñÿ òàê

íàçûâàåìûå óðîâíè äîâåðèÿ:

 âûñîêîìó ðèñêó ñîîòâåòñòâóåò íèçêèé óðîâåíü äîâåðèÿ;

 ñðåäíåìó ðèñêó ñîîòâåòñòâóåò ñðåäíèé óðîâåíü äîâåðèÿ;

 íèçêîìó ðèñêó ñîîòâåòñòâóåò âûñîêèé óðîâåíü äîâåðèÿ.

Õàðàêòåð è ïðè÷èíû îøèáîê. Àóäèòîð äîëæåí ïðîàíàëèçèðîâàòü

ðåçóëüòàòû âûáîðî÷íîé ïðîâåðêè, õàðàêòåð è ïðè÷èíó ëþáûõ âûÿâ-

ëåííûõ îøèáîê, à òàêæå èõ âîçìîæíîå âîçäåéñòâèå íà öåëè êîí-

êðåòíîãî òåñòà è íà äðóãèå îáëàñòè àóäèòà. Îøèáêà — ýòî îòêëîíå-

íèå îò íîðìàëüíîãî ôóíêöèîíèðîâàíèÿ ñðåäñòâà âíóòðåííåãî êîí-

òðîëÿ (ïðè âûïîëíåíèè òåñòîâ ñðåäñòâ âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ), èñ-

êàæåíèå â ó÷åòå èëè îò÷åòíîñòè (ïðè âûïîëíåíèè àóäèòîðñêèõ

ïðîöåäóð ïðîâåðêè ïî ñóùåñòâó).

Îáùàÿ îøèáêà — ñòåïåíü îòêëîíåíèÿ îò íîðìàëüíîãî ôóíêöèî-

íèðîâàíèÿ ñðåäñòâà âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ (ïðè âûïîëíåíèè òåñòîâ

ñðåäñòâ âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ); ñóììàðíîå èñêàæåíèå â ó÷åòå èëè

îò÷åòíîñòè (ïðè âûïîëíåíèè àóäèòîðñêèõ ïðîöåäóð ïðîâåðêè ïî

ñóùåñòâó).

Àíîìàëüíàÿ îøèáêà — îøèáêà âñëåäñòâèå åäèíè÷íîãî ñëó÷àÿ,

êîòîðàÿ íå ìîæåò ïðîèçîéòè ïîâòîðíî (çà èñêëþ÷åíèåì íåêîòîðûõ

ñëó÷àåâ) è, òàêèì îáðàçîì, íå ÿâëÿåòñÿ ðåïðåçåíòàòèâíîé îøèáêîé

ñ òî÷êè çðåíèÿ äàííîé ãåíåðàëüíîé ñîâîêóïíîñòè.

Ñîâîêóïíîñòü òèïè÷íûõ, ïðîãíîçèðóåìûõ è àíîìàëüíûõ îøè-

áîê ïî êàæäîé ñòðàòå ðàññìàòðèâàåòñÿ àóäèòîðîì ñ òî÷êè çðåíèÿ

âëèÿíèÿ íà äîñòîâåðíîñòü îñòàòêà ïî ñ÷åòó áóõãàëòåðñêîãî ó÷åòà

èëè âñåé ãðóïïå îäíîòèïíûõ îïåðàöèé.

Ýêñòðàïîëÿöèÿ îøèáîê. Ïî ðåçóëüòàòàì àóäèòîðñêèõ ïðîöåäóð

ïðîâåðêè ïî ñóùåñòâó àóäèòîð äîëæåí ýêñòðàïîëèðîâàòü (ðàñïðî-

ñòðàíèòü) îøèáêè, âûÿâëåííûå â îòîáðàííîé ñîâîêóïíîñòè, îöåíè-

âàÿ èõ ïîëíóþ âîçìîæíóþ âåëè÷èíó âî âñåé ãåíåðàëüíîé ñîâîêóï-

íîñòè, è äîëæåí ïðîàíàëèçèðîâàòü âîçäåéñòâèå ïðîãíîçèðóåìîé

(ýêñòðàïîëèðîâàííîé) îøèáêè íà öåëè êîíêðåòíîãî òåñòà è íà äðó-

ãèå îáëàñòè àóäèòà. Àóäèòîð îöåíèâàåò îáùóþ îøèáêó â ãåíåðàëü-

íîé ñîâîêóïíîñòè, ñ òåì ÷òîáû ïîëó÷èòü îáîáùåííîå ïðåäñòàâëå-

íèå äèàïàçîíà îøèáîê è ñðàâíèòü åãî ñ äîïóñòèìîé îøèáêîé. Äëÿ

ïðîöåäóðû ïðîâåðêè ïî ñóùåñòâó äîïóñòèìàÿ îøèáêà ÿâëÿåòñÿ äî-

4. Ïëàíèðîâàíèå àóäèòîðñêîé ïðîâåðêè

167

ïóñòèìûì èñêàæåíèåì è ïðåäñòàâëÿåò ñóììó, ìåíüøóþ èëè ðàâíóþ

ïðåäâàðèòåëüíîé îöåíêå ñóùåñòâåííîñòè, äàííîé àóäèòîðîì è èñ-

ïîëüçóåìîé äëÿ îòäåëüíûõ àóäèðóåìûõ îñòàòêîâ ïî ñ÷åòàì áóõãàë-

òåðñêîãî ó÷åòà.

Îöåíêà ðåçóëüòàòîâ ïðîâåðêè ýëåìåíòîâ â îòîáðàííîé ñîâî-

êóïíîñòè.

Àóäèòîð äîëæåí îöåíèòü ðåçóëüòàòû ïðîâåðêè ýëåìåíòîâ â

îòîáðàííîé ñîâîêóïíîñòè, ÷òîáû îïðåäåëèòü, ïîäòâåðäèëàñü ëè

ïðåäâàðèòåëüíàÿ îöåíêà ñîîòâåòñòâóþùåé õàðàêòåðèñòèêè ãåíåðàëü-

íîé ñîâîêóïíîñòè èëè îöåíêà äîëæíà áûòü ïåðåñìîòðåíà. Åñëè àíà-

ëèç ðåçóëüòàòîâ ïðîâåðêè îòîáðàííîé ñîâîêóïíîñòè ïîêàçûâàåò, ÷òî

íåîáõîäèìî ïåðåñìîòðåòü ïðåäâàðèòåëüíóþ îöåíêó ñîîòâåòñòâóþùåé

õàðàêòåðèñòèêè ãåíåðàëüíîé ñîâîêóïíîñòè, òî àóäèòîð ìîæåò:

 îáðàòèòüñÿ ê ðóêîâîäñòâó àóäèðóåìîãî ëèöà ñ ïðîñüáîé ïðî-

àíàëèçèðîâàòü âûÿâëåííûå îøèáêè, ðåêîìåíäîâàòü ðóêîâîä-

ñòâó àóäèðóåìîãî ëèöà ïðèíÿòü ìåðû ê îáíàðóæåíèþ â äàí-

íîé îáëàñòè ó÷åòà äðóãèõ îøèáîê, à òàêæå ïðîèçâåñòè íåîá-

õîäèìûå êîððåêòèðîâêè;

 âèäîèçìåíèòü çàïëàíèðîâàííûå àóäèòîðñêèå ïðîöåäóðû;

 ðàññìîòðåòü âëèÿíèå ðåçóëüòàòîâ ïðîâåðêè îòîáðàííîé ñî-

âîêóïíîñòè íà âûâîäû, ñîäåðæàùèåñÿ â àóäèòîðñêîì çàêëþ÷å-

íèè.

4.13. Âçàèìîñâÿçü àóäèòîðñêîãî ðèñêà,

óðîâíÿ ñóùåñòâåííîñòè è îáúåìà

àóäèòîðñêîé âûáîðêè

Äëÿ ïðèìåíåíèÿ äàííîé ìåòîäèêè íåîáõîäèìî ñîáëþäàòü ñëå-

äóþùóþ ïîñëåäîâàòåëüíîñòü:

1) âûáðàòü îáúåêò àóäèòà;

2) îïðåäåëèòü ñòåïåíü îöåíêè ñèñòåìû âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ;

3) îïðåäåëèòü âåëè÷èíó íåîòúåìëåìîãî ðèñêà è ðèñêà íåîáíà-

ðóæåíèÿ;

4) ðàññ÷èòàòü âåëè÷èíó àóäèòîðñêîãî ðèñêà;

5) îïðåäåëèòü óðîâåíü ñóùåñòâåííîñòè;

6) íà îñíîâàíèè ïîëó÷åííûõ äàííûõ ïîñòðîèòü âûáîðêó;

7) âûÿâëåííûå ñóùåñòâåííûå íàðóøåíèÿ çàíåñòè â òàáëèöó è

ñäåëàòü âûâîä î âëèÿíèè äàííûõ íàðóøåíèé íà äîñòîâåðíîñòü ôè-

íàíñîâîé (áóõãàëòåðñêîé) îò÷åòíîñòè.

Ïîêàçàòåëè íåîòúåìëåìîãî ðèñêà, ðèñêà ñðåäñòâ êîíòðîëÿ ðèñêà

íåîáíàðóæåíèÿ îïðåäåëÿþòñÿ ïîñðåäñòâîì òåñòèðîâàíèÿ (ðèñ. 4.6).

1. Îñîáåííîñòè ôóíêöèîíèðîâàíèÿ è òåêóùåãî

ýêîíîìè÷åñêîãî ïîëîæåíèÿ îòðàñëè, â êîòîðîé

ðàáîòàåò ñóáúåêò

2. Ñïåöèôè÷åñêèå îñîáåííîñòè äåÿòåëüíîñòè

äàííîãî ýêîíîìè÷åñêîãî ñóáúåêòà

3. Îïûò è êâàëèôèêàöèÿ áóõãàëòåðñêîãî

ïåðñîíàëà

4. Âîçìîæíîñòü âíåøíåãî äàâëåíèÿ íà ïåðñîíàë

ýêîíîìè÷åñêîãî ñóáúåêòà â öåëÿõ äîñòèæåíèÿ

îïðåäåëåííûõ ïîêàçàòåëåé

5. Âîçìîæíîñòü êîíòðîëÿ çà äåÿòåëüíîñòüþ

ýêîíîìè÷åñêîãî ñóáúåêòà ñî ñòîðîíû åãî

ñîáñòâåííèêîâ

6. Íàëè÷èå õîçÿéñòâåííûõ îïåðàöèé,

áóõãàëòåðñêîå îôîðìëåíèå êîòîðûõ ïîëíîñòüþ

èëè ÷àñòè÷íî çàâèñèò îò ñóáúåêòèâíîãî ìíåíèÿ

èñïîëíèòåëåé

7. Íàëè÷èå õîçÿéñòâåííûõ îïåðàöèé, ïîðÿäîê

ïðàâèëüíîãî îôîðìëåíèÿ êîòîðûõ íåîäíàçíà÷íî

òðàêòóåòñÿ äåéñòâóþùèì çàêîíîäàòåëüñòâîì

8. Íàëè÷èå ðåäêèõ, íåîáû÷íûõ, íåñòàíäàðòíûõ

õîçÿéñòâåííûõ îïåðàöèé

Îöåíêà ÐÑÊ ïî îáúåêòàì àóäèòà

1. Ó÷åòíàÿ ïîëèòèêà

2. Îñíîâíûå ñðåäñòâà

3. Íåìàòåðèàëüíûå àêòèâû

4. Ìàòåðèàëüíî-ïðîèçâîäñòâåííûå

çàïàñû

5. Ðàñ÷åòû ñ ïîäîò÷åòíûìè ëèöàìè

6. Êàññîâûå îïåðàöèè

7. Çàòðàòû è êàëüêóëèðîâàíèå

ñåáåñòîèìîñòè ïðîäóêöèè

8. Ðàñ÷åòû ñ ïîñòàâùèêàìè,

ïîêóïàòåëÿìè, ðàçíûìè êðåäèòîðàìè è

äåáèòîðàìè

9. Ðàñ÷åòû ïî îïëàòå òðóäà è

îò÷èñëåíèÿì âî âíåáþäæåòíûå ôîíäû

10. Ðàñ÷åòû ïî íàëîãàì ñ áþäæåòîì è äð.

Âåëè÷èíà ðèñêà

íåîáíàðóæåíèÿ íà

íà÷àëî àóäèòîðñêîé

ïðîâåðêè ïðèíèìàåòñÿ

íà óðîâíå ñðåäíåãî

çíà÷åíèÿ. Â õîäå

ïðîâåðêè ýòà âåëè÷èíà

ìîæåò êîððåêòèðî-

âàòüñÿ íà áàçå

ñîáðàííîé

èíôîðìàöèè ñ ó÷åòîì

ïðîôåññèîíàëüíîãî

ñóæäåíèÿ àóäèòîðà

Íåîòúåìëåìûé ðèñê (ÍÐ)

Ðèñê ñðåäñòâ êîíòðîëÿ (ÐÑÊ)

ïîñðåäñòâîì òåñòèðîâàíèÿ

Ðèñê íåîáíàðóæåíèÿ

(ÐÍ)

Ðèñ. 4.6. Ïîêàçàòåëè êîìïîíåíòîâ àóäèòîðñêîãî ðèñêà, îïðåäåëÿåìûå òåñòèðîâàíèåì

4. Ïëàíèðîâàíèå àóäèòîðñêîé ïðîâåðêè

169

Íèæå ïðåäñòàâëåíà ýêñïåðòíàÿ îöåíêà îáîñíîâàíèÿ îáúåìà

àóäèòîðñêîé âûáîðêè îò âåëè÷èíû ðèñêà.

Äëÿ ôîðìèðîâàíèÿ áîëåå îáîñíîâàííûõ âûâîäîâ âîñïîëüçóåìñÿ

áîëåå äåòàëüíîé ãðàäàöèåé îöåíêè ñèñòåìû âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ è

àóäèòîðñêîãî ðèñêà. Íàïðèìåð, îòâåò íà êàæäûé âîïðîñ òåñòà îöå-

íèâàåòñÿ ïî ïÿòèáàëëüíîé ñèñòåìå.

Ñòåïåíü íàäåæíîñòè ñèñòåìû

âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ

Áàëë

Íèçêèé 1

Íèæå ñðåäíåãî 2

Ñðåäíèé 3

Âûøå ñðåäíåãî 4

Âûñîêèé 5

Ïî ðåçóëüòàòàì òåñòèðîâàíèÿ ñèñòåìû âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ

àóäèòîð âûâîäèò ñðåäíèé áàëë äëÿ êàæäîãî îáúåêòà àóäèòà, äàåò

îöåíêó ñèñòåìå âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ â öåëîì è îïðåäåëÿåò ó÷àñòêè

ïîâûøåííîãî âíèìàíèÿ, ÷òîáû îöåíèòü óðîâåíü àóäèòîðñêîãî ðèñ-

êà è ðàçìåð âûáîðêè.

Äëÿ òîãî ÷òîáû îöåíèòü ñîñòîÿíèå âíóòðåííåãî êîíòðîëÿ ýêîíîìè-

÷åñêîãî ñóáúåêòà, íåîáõîäèìî âåëè÷èíó ðèñêà âûðàçèòü â ïðîöåíòàõ.

Ñðåäíèé áàëë Ïðîöåíòíîå âûðàæåíèå Ñòåïåíü îöåíêè ðèñêà

1 80—100 Âûñîêèé

2 61—80 Íèæå âûñîêîãî

3 41—60 Ñðåäíèé

4 20—40 Íèæå ñðåäíåãî

5 0—20 Íèçêèé

Ïîñëå îïðåäåëåíèÿ âåëè÷èíû íåîòúåìëåìîãî ðèñêà è ðèñêà ñðåäñòâ

êîíòðîëÿ ðàññ÷èòûâàåì ðèñê íåîáíàðóæåíèÿ ïî ôîðìóëå, èñõîäÿ èç

òîãî ÷òî àóäèòîðñêèé ðèñê äîëæåí áûòü ñðåäíèì, ò.å. íà óðîâíå 5%:

необ

АР

РСК НР





где АР — аудиторский риск;

НР — неотъемлемый риск;

РСК — риск средств контроля;

необ

— риск необнаружения.

II. Îðãàíèçàöèÿ àóäèòîðñêîé ïðîâåðêè

170

Ïîñëå îïðåäåëåíèÿ âåëè÷èí ðèñêà íåîáíàðóæåíèÿ àóäèòîð

ôîðìèðóåò íåîáõîäèìûé îáúåì àóäèòîðñêîé âûáîðêè (òàáë. 4.16).

Òàáëèöà 4.16

Âçàèìîñâÿçü ðèñêà íåîáíàðóæåíèÿ ñ àóäèòîðñêîé âûáîðêîé

Âåëè÷èíà ðèñêà íåîáíàðóæåíèÿ Çíà÷åíèå àóäèòîðñêîé âûáîðêè

Âûñîêèé 80—100

Íèæå âûñîêîãî 61—80

Ñðåäíèé 41—60

Íèæå ñðåäíåãî 20—40

Íèçêèé 0—20

Ïðè âûÿâëåíèè íàðóøåíèé àóäèòîð óñòàíàâëèâàåò èõ âëèÿíèå

íà äîñòîâåðíîñòü ôèíàíñîâîé (áóõãàëòåðñêîé) îò÷åòíîñòè è íà õà-

ðàêòåð âîçìîæíîãî àóäèòîðñêîãî çàêëþ÷åíèÿ. Âñå äàííûå ñâîäÿòñÿ

â èòîãîâîé òàáëèöå (òàáë. 4.17).

Òàáëèöà 4.17

Ïðèìåð èòîãîâîé òàáëèöû (èçâëå÷åíèå)

Âûÿâëåííûå íàðóøåíèÿ

Îáúåêò

àóäèòà

Ñòåïåíü

îöåíêè

ñèñòå

êîíòðîëÿ

Âå

è÷èíà

óðîâíÿ

ñóùåñò-

âåííîñòè

(àáñî-

ëþòíîå

çíà÷å-

íèå), ðóá.

Âå

è÷èíà

àóäèòîð-

ñêîé

âûáîðêè,

õàðàêòåð

ñóììà,

òûñ. ðóá.

Âëèÿíèå îøèá-

êè íà îò÷åò-

íîñòü

Îñíîâ-

íûå

ñðåäñòâà

Íèæå

ñðåäíåãî

5000 50

Íåïðàâèëüíî

ðàññ÷èòàíà

àìîðòèçàöèÿ

1 500

Îøèáêà íå-

ñóùåñòâåííà,

íå âëèÿåò íà

äîñòîâåð-

íîñòü îò÷åò-

íîñòè

ÌÏÇ Íèçêèé 3700 65

Èíâåíòàðèçàöèÿ

íå ïðîâîäèëàñü

20 000

Íå ïðåäñòàâ-

ëÿåòñÿ âîç-

ìîæíûì ïîä-

òâåðäèòü äîñ-

òîâåðíîñòü

ñòàòüè

Ãëàâà 5

Ñáîð àóäèòîðñêèõ

äîêàçàòåëüñòâ

è èõ äîêóìåíòèðîâàíèå

(îñíîâíîé ýòàï)

5.1. Ïîðÿäîê ïîëó÷åíèÿ àóäèòîðñêèõ

äîêàçàòåëüñòâ

Ïîðÿäîê ïîëó÷åíèÿ àóäèòîðñêèõ äîêàçàòåëüñòâ ðåãóëèðóåòñÿ ôåäå-

ðàëüíûìè ïðàâèëàìè (ñòàíäàðòàìè) ¹ 5 «Àóäèòîðñêèå äîêàçàòåëüñò-

âà», ¹ 17 «Ïîðÿäîê ïîëó÷åíèÿ äîêàçàòåëüñòâ â êîíêðåòíûõ ñëó÷à-

ÿõ», ¹ 18 «Ïîëó÷åíèå àóäèòîðîì ïîäòâåðæäàþùåé èíôîðìàöèè èç

âíåøíèõ èñòî÷íèêîâ», ¹ 20 «Àíàëèòè÷åñêèå ïðîöåäóðû» è äð.

Àóäèòîðñêèå äîêàçàòåëüñòâà — ýòî èíôîðìàöèÿ, ïîëó÷åííàÿ

àóäèòîðîì ïðè ïðîâåäåíèè ïðîâåðêè, è ðåçóëüòàò àíàëèçà óêàçàí-

íîé èíôîðìàöèè, íà êîòîðûõ îñíîâûâàåòñÿ ìíåíèå àóäèòîðà.

Íà ðèñóíêå 5.1 ïðåäñòàâëåíà êëàññèôèêàöèÿ íàèáîëåå íàäåæ-

íûõ àóäèòîðñêèõ äîêàçàòåëüñòâ. Ê àóäèòîðñêèì äîêàçàòåëüñòâàì

îòíîñÿòñÿ:

 ïåðâè÷íûå äîêóìåíòû è áóõãàëòåðñêèå çàïèñè, ÿâëÿþùèåñÿ

îñíîâîé ôèíàíñîâîé (áóõãàëòåðñêîé) îò÷åòíîñòè;

 ïèñüìåííûå ðàçúÿñíåíèÿ óïîëíîìî÷åííûõ ñîòðóäíèêîâ àóäè-

ðóåìîãî ëèöà;

 èíôîðìàöèÿ, ïîëó÷åííàÿ èç ðàçëè÷íûõ èñòî÷íèêîâ (îò òðåòü-

èõ ëèö).

Ðèñ. 5.1. Êëàññèôèêàöèÿ àóäèòîðñêèõ äîêàçàòåëüñòâ